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Parecer CEPAM nº 27.096 Processo FPFL nº 376/2007 Interessada: Prefeitura Municipal da Estância Turística de Tremembé José Antônio de Barros Neto, Prefeito
PREFEITURA MUNICIPAL. TRIBUTOS. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. ASPECTO ESPACIAL. O aspecto espacial do imposto corresponde ao local da ocorrência do fato gerador. Disciplinado, anteriormente, no artigo 12 do DecretoLei nº 406/68, atualmente, no artigo 3º e incisos e artigo 4º da Lei n° 116/2003. Esse aspecto espacial aponta a titularidade ativa de imposto. Para buscarmos tal titularidade é preciso conjugar os aspectos material e espacial do imposto com o teor do artigo 127 do Código Tributário Nacional.* CONSULTA A Prefeitura Municipal da Estância Turística de Tremembé consulta-nos acerca do imposto sobre serviço de qualquer natureza, da seguinte maneira:
“Vimos através para solicitar PARECER, em regime de urgência, em relação à interpretação do item 7.03, da Lista de Serviços constantes do Parágrafo Único do Artigo 77, da Lei Complementar nº 161, de 14 de dezembro de 2007 (CÓDIGO TRIBUTÁRIO MUNICIPAL), combinado COM O ITEM 7.03, DA Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, abaixo transcritas: ‘LEI COMPLEMENTAR Nº 161, DE 14 DE DEZEMBRO DEE 2007. ARTIGO 77 – o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN, tem como fato gerador a prestação, por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviços especificados na lista abaixo discriminada: § 1º - Omissis. § 2º - Omissis. § 3º - Omissis. § 4º - Omissis. § 5º - Omissis.
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I - Omissis. II - Omissis. III - Omissis. PARÁGRAFO ÚNICO – Não se enquadram no disposto no inciso I os serviços desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior. LISTA DE SERVIÇOS: 7 - Serviços relativos à engenharia, arquitetura, geologia, urbanismo, construção civil, manutenção, limpeza, meio ambiente, saneamento e congêneres. 7.03 – Elaboração de planos diretores, estudos de viabilidade, estudos organizacionais e outros, relacionados com obras e serviços de engenharia: elaboração de anteprojetos, projetos básicos e projetos executivos para trabalhos de engenharia. De acordo com Artigo 79, da Lei Complementar nº 161, de 14 de dezembro de 2007, que diz: ‘Artigo 79 – O serviço considera-se prestado e o imposto devido, no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XX, quando o imposto será devido no local’: I a XX e Parágrafos 1º a 3º Se o item 7.03 constante da Lista de Serviços não consta dos itens do Artigo 79, qualquer empresa prestadora de serviços, no caso em tela as constituídas conforme cópia dos contratos anexos, que tem sua sede no município de Tremembé/SP. PERGUNTA-SE: As empresas ora citadas prestando serviços fora do município, devem recolher o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN no local da sede, ou seja, no local da inscrição do estabelecimento, mais precisamente no município de Tremembé”.
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PARECER A Constituição Federal de 1988 atribuiu aos municípios, em seu artigo 156, III, § 3° a competência tributária do Imposto sobre Serviços de , Qualquer Natureza – ISSQN e determinou que os serviços a serem tributados fossem definidos em lei complementar.1 Até a edição da Lei Complementar Federal nº 116/03, o ISS possuía como fundamentação legal para seu lançamento e posterior cobrança, as normas regidas pelo Decreto-Lei nº 406/68 e suas posteriores alterações. A adequação da legislação tributária local à Lei Complementar n° 116/03, observando a precisa definição dos elementos essenciais: fato gerador, base de cálculo, alíquota, sujeito passivo e local de incidência do imposto, tornou-se imprescindível para a incidência do imposto e sua cobrança. Quanto ao fato gerador, a Lei Complementar Federal nº 116/03 trouxe ares novos ao expandir a lista de atividades sujeitas à incidência do ISS, como, por exemplo, serviços de química, biblioteconomia e outros. A consulente solicita-nos a interpretação do item 7.03 da Lista de Serviços, constante do parágrafo único do artigo 77 da Lei Complementar nº 161 – Código Tributário Municipal – combinado com o item 7.03 da Lista anexa à Lei Complementar nº 116/2003 já citada. O item 7.03, tanto do Código Tributário do Município de Tremembé quanto o item 7.03 da Lei Complementar n° 116/2003, apresentam o mesmo conteúdo textual. Referem-se à elaboração de planos diretores, estudos de viabilidade, estudos organizacionais e outros, relacionados com obras e serviços de engenharia, elaboração de anteprojetos, projetos básicos e projetos executivos para trabalhos de engenharia. A consulente entende inexistir o item 7.03 na citação do artigo 79 da Lei Complementar nº 161 – Código Tributário Municipal –, nesse caso, aclaramos que o item encontra-se previsto de forma implícita. Vejamos:
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Constituição Federativa do Brasil: art. 156, III, § 3º.
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“Artigo 79 – O serviço considera-se prestado e o imposto devido, no local do estabelecimento prestador ou na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XX, quando o imposto será devido no local”.
Há um equívoco nessa abordagem da consulente, porquanto o artigo disciplina o aspecto espacial do imposto em todas as suas hipóteses, como anota o artigo 77 da lei local, com as ressalvas dos incisos I a XX. A rigor, a Lei Complementar nº 116/2003 detalhou esse aspecto espacial do imposto, antes tratado pelo artigo 12, alínea “a”, do Decreto-Lei nº 406/68, e manteve a mesma determinação constante da alínea “b” do mesmo Decreto-Lei, sem, contudo, resolver plenamente a questão da titularidade ativa do imposto, lastreada no princípio da territorialidade, o que muitas vezes suscitou conflitos na exigência do imposto.
Vejamos algumas decisões colhidas na jurisprudência:
“AgRgREsp 334.188/RJ, relatado pelo Ministro Francisco Falcão: PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. RECURSO ESPECIAL. ISS. FATO GERADOR. LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. RECURSO ESPECIAL TEMPESTIVO. SÚMULA Nº 07/STJ. INAPLICABILIDADE. I - A Primeira Seção desta Corte já pacificou o entendimento de que, para fins de incidência do ISS, importa o local onde foi concretizado o fato gerador, como critério de fixação de competência e exigibilidade do crédito tributário, ainda que se releve o teor do art. 12, alínea "a", do Decreto-Lei nº 406/68. II - Sendo o acórdão recorrido publicado no dia 30 de junho, tem-se como tempestivo o recurso especial interposto no dia 15 de agosto, a teor do artigo 184, § 2º, do CPC. III - Incorre o óbice contido na súmula nº 7 desta corte, quando para dirimir o recurso especial se dispensa a análise do fatos contidos nos autos. IV - Precedentes. V - Agravo regimental improvido.
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AGRAVO REGIMENTAL - AGRAVO DE INSTRUMENTO TRIBUTÁRIO - ISS - COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA - MUNICÍPIO DO LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO - EMPRESA DE CONSERVAÇÃO E LIMPEZA COM SEDE EM OUTRO MUNICÍPIO - ENTENDIMENTO PACIFICADO - INCIDÊNCIA DA SÚMULA 83 DO STJ. DJ de 23/06/2003, p. 00245. Ao tribunal toca decidir a matéria impugnada e devolvida. A função teleológica da decisão judicial é a de compor, precipuamente, litígios. Não é peça acadêmica ou doutrinária, tampouco se destina a responder a argumentos, à guisa de quesitos, como se laudo pericial fosse. Contentase o sistema com a solução da controvérsia, observada a res in iudicium de ducta. Dessa forma, não foram violados os artigos 165, 548, caput e inciso II, bem como 535, II, do CPC. Cinge-se a controvérsia à fixação da competência para cobrança do ISS, se é do Município onde se localiza a sede da empresa prestadora de serviços, conforme determina o artigo 12 do Decreto-Lei n. 406/68, ou do Município onde aqueles são prestados. A egrégia Primeira Seção desta colenda Corte Superior de Justiça pacificou o entendimento de que o Município competente para realizar a cobrança do ISS é o do local da prestação dos serviços em que se deu a ocorrência do fato gerador do imposto. Essa interpretação harmoniza-se com o disposto no artigo 156, III, da Constituição Federal, que atribui ao Município o poder de tributar as prestações ocorridas em seus limite territoriais. In casu, incide o óbice disposto na Súmula 83 deste Sodalício, verbis: ‘Não se conhece do recurso especial pela divergência, quando a orientação do Tribunal se firmou no mesmo sentido da decisão recorrida’. Agravo regimental provido, para conhecer do agravo de instrumento, mas negar provimento ao recurso especial interposto pela Sul América Serviços Médicos Ltda. (AgRg no Ag 607.881/PE, Ministro FRANCIULLI NETTO, SEGUNDA TURMA, julgado em 22.03.2005, DJ 20.06.2005 p. 209) Documento: 2454563 - Despacho / Decisão - Site certificado - DJ: 14/06/2006 Página 3 de 5 (grifos nossos)
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Superior Tribunal de Justiça AGRAVO REGIMENTAL EM AGRAVO DE INSTRUMENTO - ISS COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA - LOCAL DA EFETIVA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO - AUSÊNCIA DE EIVA NO JULGADO - ACÓRDÃO EM SINTONIA COM A ORIENTAÇÃO DESTE SODALÍCIO.
Do atento exame dos autos, verifica-se que a egrégia Corte de origem, embora de modo contrário aos interesses da recorrente, apreciou fundamentadamente a questão trazida pelas partes. Observa-se, outrossim, que inexiste qualquer eiva a ser sanada no v. acórdão recorrido.
‘As duas Turmas que compõem a Primeira Seção desta Corte, mesmo na vigência do art. 12 do Dec-lei nº 406/68, revogado pela Lei Complementar nº 116/2003, pacificaram entendimento no sentido de que a Municipalidade competente para realizar a cobrança do ISS é a do local da prestação dos serviços, onde efetivamente ocorre o fato gerador do imposto’ (RMS 17.156/SE, Relator Ministro Castro Meira, DJ 20.09.2004). Agravo regimental improvido. (AgRg no Ag 636.599/MG, Ministro FRANCIULLI NETTO, SEGUNDA TURMA, julgado em 15.03.2005, DJ 30.05.2005 p. 302) (grifos nossos) AGRAVO DE INSTRUMENTO. PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. ISS. COBRANÇA. LOCAL DA PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. ‘1. O Município competente para cobrar o ISS é o da ocorrência do fato gerador do tributo, ou seja, o local onde os serviços foram prestados". (RESP 399249 / RS). 2. Adentrar à questão do local no qual foi prestado o serviço, ensejaria reexame de matéria fático-probatória, impondo a aplicação da Súmula nº 7 do STJ: "A pretensão de simples reexame de prova não enseja recurso especial’. 3. Precedentes. 4. Ausência de motivos suficientes para a modificação do julgado.
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5. Agravo regimental desprovido. (AgRg no AG 516.637/MG, Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, julgado em 05.02.2004, DJ 01.03.2004 p. 134) Documento: 2454563 - Despacho / Decisão - Site certificado - DJ: 14/06/2006 Página 4 de 5 Superior Tribunal de Justiça Com estas considerações, nos termos do art. 557, § 1º-A, do CPC, DOU PROVIMENTO AO RECURSO ESPECIAL. Brasília-DF, 05 de junho de 2006. MINISTRA ELIANA CALMON (Relatora)”.
Como visto da jurisprudência trazida a lume, o aspecto espacial do imposto corresponde ao local da ocorrência do fato gerador. Disciplinado, anteriormente no artigo 12 do Decreto-Lei nº 406/68, atualmente no artigo 3º e incisos e artigo 4º da Lei Complementar nº 116/2003. Depreende-se, ademais, da jurisprudência que citamos, o conflito existente acerca do princípio da territorialidade alegado por duas entidades tributantes e a recomendação de um e outro diploma diz que, na falta de estabelecimento prestador considera-se o local da prestação o do domicílio do prestador. Deslocando o aspecto espacial para a questão do domicílio tributário, o Código Tributário Nacional disciplina, no seu artigo 127:
“Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio tributário, na forma da legislação aplicável, considerase como tal: I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;
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II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais, o lugar de sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento; ................................................................................................... § 1º - Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos incisos deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do contribuinte ou responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação. § 2º - A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplica-se então a regra do parágrafo anterior” (grifamos).
Aliomar Baleeiro, discorrendo sobre esse artigo, oportunamente considerou:
“O CTN, em princípio, admite que o Contribuinte ou responsável possa escolher domicílio fiscal, para nele responder pelas obrigações de ordem tributária. Mas se não o elege, aquele diploma estabelece as regras aplicáveis para sanar-se a omissão ou reticência. Será a residência habitual da pessoa natural e, no caso da incerteza ou desconhecimento desta, o centro habitual de sua atividade. Será o lugar da sede para as pessoas jurídicas ou, em relação aos atos ou fatos geradores da obrigação, o de cada estabelecimento da empresa. .................................................................................................................. Se as circunstâncias forem infensas à aplicação dessas normas, o contribuinte será havido como domiciliado no lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos geradores da obrigação, assim se procedendo em caso de a autoridade administrativa se recusar a eleição de domicílio de contribuinte que, voluntariamente ou não, importe na impossibilitação, dificultação ou protelação dos atos de arrecadação e fiscalização dos tributos. Claro que o ato da autoridade há de ser motivado ou fundamentado”.2 (grifamos)
BALEEIRO, Aliomar. Direito Tributário Brasileiro. 7ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 1975, p. 422.
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A empresa em análise exerce a atividade que se encontra disposta no item 7.00 e subitens da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116, de 31 de julho de 2003, bem como da Lista de Serviços do Código Tributário do Município, portanto, tais atividades constituem, sim, fato gerador para a incidência do imposto em pauta. No entanto, pelo princípio da territorialidade, prestigiado na disciplinação do domicílio pelo CTN – artigo 127, §§ 1º e 2º –, o local para recolhimento do imposto será no local da ocorrência do fato gerador, logo, não será no Município de Tremembé, conforme consultado. É o parecer. São Paulo, 25 de junho de 2008 JANDIRA BARBOSA VASQUES Advogada MARIA ANALIA M. AMARAL MAURÍCIO Estagiária
De acordo, encaminhe-se. LUCIANA TEMER CASTELO BRANCO Coordenadora de Assistência Jurídica (*) Parecer elaborado em 17/06/2008.
CAJ/AA/mtv
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