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Parecer 26.226

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FUNDAÇÃO PREFEITO FARIA LIMA - CEPAM Centro de Estudos e Pesquisas de Administração Municipal

Parecer CEPAM nº 26.226 Processo FPFL nº 398/2006 Interessada: Câmara Municipal de Capão Bonito Vereador Paulo Eduardo da Silveira, Presidente PREFEITURA MUNICIPAL. TRIBUTOS. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA. Incidência sobre as atividades desenvolvidas por empresas, que exploram a extração de madeira. Considerações.* CONSULTA A Edilidade do Município de Capão Bonito consulta-nos acerca da arrecadação de tributos passível de empresas que exploram a produção do solo e subsolo no território, com grande área de plantação de eucaliptos e solicitam-nos estudo para uma legislação específica de compensação tributária, porquanto as empresas não recolhem tributo no Município. PARECER Por força de dispositivo constitucional, o Município foi aquinhoado com competência para tributar os chamados Serviços de Qualquer Natureza, arrolados em lista que acompanha a disciplinação complementar, a Lei Complementar nº 116/03, uma das inúmeras alterações respeitantes ao imposto. A ampliação das atividades elencadas em lista sujeitas à incidência do imposto abarcou as seguintes atividades, no item 7: Serviços relativos à engenharia, arquitetura, geologia, urbanismos, meio ambiente, saneamento e congêneres, particularizando no subitem 7.16 – Florestamento, reflorestamento, semeadura adubação e congêneres. À época da lista anexa à disciplinação dada pela Lei Complementar nº 406/68, a doutrina representada por Bernardo Ribeiro de Moraes, assim se manifestou sobre o tema:
“O item em apreço abrange os serviços prestados em certos empreendimentos, objetivando florestar ou reflorestar áreas imobiliárias. Evidentemente somente abrange atividades ligadas ao plantio de espécies perenes. O serviço de florestamento abrange desde a elaboração do projeto técnico, com seus objetivos econômicos, ecológicos e conservacionistas, passam pela abertura e conservação de caminhos de serviço,
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preparo de terras, correção e fertilização dos solos, semeadura, produção ou fornecimento de mudas, e vão até o processo utilizado no florestamento, conservação e manutenção da floresta. A lei não distingue o tipo de floresta, se de produção (pinheiro e eucaliptos), de recreação, ou de coberturas vegetais, v.g., com mata secundária, cerradão, capoeira, cerrado, restinga ou caatinga. Reflorestar vem a ser florestar de novo, plantando e guardando reservas florestais. Abrangem os serviços de reposição” (In: Doutrina e Prática do ISS. São Paulo: Revista dos Tribunais, 1975, p.378) (destacamos).

À vista desta manifestação doutrinária, resta nítido que, em princípio, a atividade de extração da madeira pressupõe o seu anterior plantio e também o reflorestamento. Quer significar que sempre que alguém se dedique a esta atividade a outrem perfazerá a incidência do imposto que tratamos. Pode ocorrer que, em função da área a ser trabalhada ser muito grande, haja a necessidade de mão-de-obra de terceiros para o trabalho na terra. Temos então o proprietário da terra, acolhendo pessoas, oferecidas por um terceiro, que as arregimentou e as oferece mediante paga. A rigor, estamos à frente do recrutamento de mão-de-obra afeta às atividades agrícolas que determinada pessoa oferece aos proprietários das terras, mediante paga, constituindo essa atividade de aproximar pessoas que desejam celebrar negócios num agenciamento que é modalidade de intermediação susceptível da incidência do imposto. Advertimos que o negócio estipulado há de fixar com meridiana clareza que o que se está a contratar é a mão de obra intermediada e tal atividade vem capitulada no item 10 – Serviços de intermediação e congêneres. Uma variação na forma de arrecadar o imposto diz respeito à contratação de máquinas para obter a mecanização das atividades desenvolvidas nas propriedades. Nessa hipótese, estamos à frente da atividade capitulada mediante locação, cessão de direito de uso e congêneres, consistente na venda de bem imaterial, ou seja, venda do direito de uso e gozo de coisa. A despeito de parcela da doutrina entender que a cessão de bens não se constitui prestação de serviço, temos que, na acepção da economia, prestar serviços consiste na venda de bens materiais, que visualiza o trabalho como produto. A exigência do imposto nessa conformidade aventada poderá, eventualmente, vir a ser questionada no Poder Judiciário, com lastro nos argumentos da doutrina contrária ao entendimento da Economia e da própria Lei Complementar nº 116/63.
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A doutrina representada por Bernardo Ribeiro de Moraes, no seu consagrado Doutrina e Prática do Imposto Sobre Serviços, São Paulo: Revista dos Tribunais, 1975, p. 98, diz a propósito dessa afirmação:
classes de bens: bens materiais, denominadas material produto ou mercadoria, e bens imateriais, conhecidos como serviços. Serviço, assim, é expressão que abrange qualquer bem imaterial, tanto atividades consideradas de prestação de serviços (vj: atividade do médico, do advogado, do engenheiro, do corretor, etc.) como as demais vendas de bens imateriais (vj: atividade do locador de bens móveis, do transportador, do albergueiro, do vendedor do bilhete da loteria federal, etc.)”.

“De fato, o trabalho aplicado à produção pode dar como resultado duas

Visto isto, relembramos o argumento de que coube ao legislador complementar estabelecer a precípua atribuição de dirimir conflitos de competência tributária em lei dessa natureza complementar. Cabe a ela, também, estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre definição de tributos e de suas espécies, bem como em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes. (III, “a”, do mesmo art. 146 da CF). Os municípios poderão exercitar sua competência tributária, exigindo o Imposto Sobre Serviços, pontuados no item 3 da lista que acompanha a Lei Complementar nº 116/03, desde que o mesmo tenha tido recepção na Lei municipal de instituição do tributo. Essas foram algumas possibilidades que aventamos respeitante à incidência do Imposto Sobre Serviços nas áreas mencionadas no ofício consulta, devendo, essa Edilidade, informar-se, junto à Prefeitura local, como tem sido o exercício da Competência Tributária respeitante a esse imposto, primordialmente, nas áreas de plantação de eucalipto. O aspecto espacial do imposto que corresponde ao local da prestação do serviço, pontua a Lei Complementar nº 116/03, no seu artigo 3º: “O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXII, quando o imposto será devido no local” e, no inciso XII, temos: “do florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação e congêneres”, no caso dos serviços descritos no subitem 7.16 da lista anexa, item esse que reitera o aspecto material do imposto, o mesmo que se refere ao inciso XII, desse artigo 3º. A proposta consultada do Vereador Edílson F. Ferreira, a despeito de seus elevados propósitos, implica desconhecimento da partilha constitucional de renda e, tanto isso é verdadeiro, que a economista Vera Lúcia Martins da Silva, da Coordenadoria de Gestão e Políticas Públicas desta Fundação, elaborou apreciação técnica para aclarar os principais itens das receitas do Município e os critérios da distribuição de suas quotas-partes
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do ICMS, ocasião em que ficou demonstrado que não é verídica a informação de que a atividade de extração do eucalipto não contribui para a receita Municipal. Vamos a isso: “Tendo recebido o Requerimento n. 031/07, da Câmara Municipal de Capão Bonito, encaminhada pelo vereador Edmilson F. Chulé Ferreira, a respeito da inexistência de tributação sobre a plantação de eucalipto em seu território, foram realizadas pesquisas sobre aspectos de tributação própria e de transferências tributárias intergovernamentais, que podem orientar a atuação da Câmara de Capão Bonito.
Inicialmente, com o intuito de evidenciar a situação financeira do Poder Público local, a partir de dados secundários extraídos do site da Secretaria do Tesouro Nacional, STN, foi possível obter informações sobre a execução orçamentária de 2005, ano mais recente já disponibilizado pela STN. A partir dessa extração de dados, foi elaborada a tabela 1 (anexa), em que são apresentadas as receitas correntes do Município, em R$ e a participação de cada item de receita nas receitas correntes, para podermos dimensionar a importância relativa de cada item. A tabela 1 (anexa) mostra que, em 2005, a receita tributária representava 8,23% das receitas correntes, sendo o Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISSQN o imposto mais importante, correspondendo a 2,82% das receitas correntes, seguido pelo IPTU, que representou naquele ano 2,65% das receitas correntes. A maior fonte de recursos do Município são as transferências correntes, que representaram 84,42% das receitas correntes. Entre elas, destacam-se a Cota do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação – ICMS, que representa 24,12% das receitas correntes e a Cota do Fundo de Participação dos Municípios – FPM, 22,74%, em ambos os casos, antes da dedução de 15% para o Fundef. Outros itens de peso são a receita proveniente do Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação – FNDE, que representava 4,23%, as transferências do SUS provenientes da União, 3,30%, a Cota do IPVA, que representa 3,22%. Merecem destaque também as receitas provenientes de convênios, especialmente relativos à educação e saúde, provenientes do Estado. No caso dos convênios da área de saúde, predominam também aqueles com recursos originários da União. A tabela 1A (anexa) apresenta os principais itens de receita, neste caso, já deduzidas as contribuições para o Fundef da Cota do ICMS e do FPM. Os oito itens de receita selecionados nesta tabela representam, conjuntamente, 76% da receita corrente municipal, o que pode ser visualizado no gráfico 1, anexo à tabela 1A.

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A primeira conclusão que se pode tirar dessas informações, é a baixa geração de receita tributária própria no Município e sua profunda dependência de recursos transferidos por outros níveis de governo, situação que é, contudo, a situação prevalecente nos Municípios brasileiros. Enquanto a Cota do FPM depende do tamanho da população do Município, uma vez que todos os Municípios são enquadrados em faixas de população, a Cota do ICMS varia conforme os critérios definidos pela legislação a seguir: Constituição Federal (artigo 158, IV), Lei Complementar Federal 63/90, Lei Estadual 3.201/81, alterada pela Lei 8.510/93 e portarias diversas da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo. A arrecadação do ICMS é compartilhada entre Estados e seus Municípios: pertence ao Estado (75%) e aos Municípios (25%). O critério básico de redistribuição é o valor adicionado fiscal (VAF) gerado em cada um dos Municípios. A Constituição Federal determina que, pelo menos, 75% da distribuição aos Municípios seja efetuada segundo o valor adicionado fiscal gerado localmente e até 25% do total seja distribuído segundo lei estadual. No Estado de São Paulo, os critérios de distribuição são definidos pela Lei 8.510/93: Quadro 1 – Estrutura de Ponderação do Índice de Participação dos Municípios no ICMS no Estado de São Paulo Variáveis Peso (%) Valor adicionado fiscal 76 População 13 Receita tributária própria 5 Área cultivada 3 Área inundada, reservatórios de água 0,5 para geração de energia elétrica. Área protegida 0,5 Componente fixo 2 A tabela 2 (anexa) mostra a evolução do índice de Participação do Município de Capão Bonito na Cota do ICMS, assim como os principais componentes do índice de Participação. Observe-se que o índice apurado para 2005 será utilizado para a distribuição dos recursos em 2007. Esta tabela indica que, a preços correntes, o valor adicionado fiscal tem crescido sistematicamente, ou seja, não há indicações de catástrofes do ponto de vista da geração de valor. A população encontra-se estável em 46.446 habitantes, pois são utilizados os dados do último Censo, realizado pela Fundação Instituto de Geografia e Estatística – FIBGE. A receita tributária apresenta uma tendência crescente e há um leve aumento da área cultivada, paralelamente a uma redução da área de preservação. Há oscilações no Índice de Participação do Município ao longo dos anos, o que é perfeitamente razoável dado que ele representa uma posição relativa entre as diversas municipalidades, ou seja, mesmo que um Município apresente um crescimento em todas as variáveis que compõem o Índice
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de Participação, ele pode vir a sofrer uma redução caso outros Municípios apresentem um melhor desempenho. A tabela 3 (anexa) apresenta o valor adicionado fiscal, a receita tributária e a carga tributária municipal, aqui definida como a relação entre a receita tributária própria e o valor adicionado fiscal. Os valores monetários são apresentados em termos correntes (observados historicamente) e constantes, a preços de 2005, utilizando-se como índice para atualização o índice Geral de Preços, da Fundação Getúlio Vargas, IGP-DI. O gráfico 2, anexo, mostra a evolução do valor adicionado fiscal (VAF) e receita tributária (RT) entre os anos de 1999 e 2005. A escolha do ano de 1999 como base da série deve-se ao fato de que foi o ano anterior à promulgação da Lei de Responsabilidade Fiscal – LC 101/2000, que exigiu a realização de um esforço fiscal por parte de Estados e Municípios, o que deve ser observado nos anos seguintes da série. O gráfico 2 deixa claro que houve um esforço fiscal do Município, através de um aumento real da arrecadação própria e que, o valor adicionado fiscal, que representa a base fiscal de recolhimento do ICMS teve também um aumento significativo entre 1999 e 2003, passando a declinar a partir de então. A tabela 3 indica que houve, de fato, um aumento do esforço fiscal do Município, pois a relação receita tributária sobre valor adicionado fiscal passou de 1,99% em 1999 para 2,78% em 2005, em que pese esses valores serem ainda muito baixos. No que diz respeito à extração de madeira de propriedades do Município, deve-se atentar para o fato de que, para efeito de distribuição dos recursos do ICMS, não importa se houve tributação pelo ICMS na operação. O que importa, para o cálculo do valor adicionado fiscal é que a operação, tributada ou não, tenha sido contabilizada na guia de recolhimento do ICMS (GIA) ou Simples. É a partir dessa informação que a Secretaria da Fazenda do Estado vai apurar o valor adicionado municipal e o Índice de Participação do ICMS. Há que se ressaltar a importância relativa da receita tributária apurada localmente, que, além de contribuir positivamente para a arrecadação direta, tem também um impacto positivo na apuração do Índice de Participação dos Municípios no ICMS, através do item ‘Receita Tributária Própria’, que, conforme o Quadro 1, representa 5% da composição do índice. Além disso, a parcela da área utilizada para essa atividade agrícola é também captada pelo índice de Participação dos Municípios através do item ‘Área Cultivada’, que tem peso de 3% na composição do Índice. A área utilizada para cálculo do índice de Participação é fornecida pela Secretaria da Agricultura (SA) à Secretaria da Fazenda e baseia-se no Censo realizado pela SA no período 1996/97, com alguma atualização das informações. Está prevista para 2007, a realização de um novo Censo agrícola no estado, que deverá ser utilizado para o cálculo do índice de Participação dos Municípios no ICMS a se realizar em 2008.

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Especificamente, no que concerne à área de reflorestamento, essa área entra no cálculo, assim como as culturas perenes (exemplo: café, laranja), culturas anuais (exemplo: milho, soja) e áreas de pastagem. Há um aspecto interessante dessa questão, que é o fato de que culturas anuais que tenham mais de uma safra por ano entrarão no índice conforme o número de safras. Exemplo: pode haver rotação de trigo e milho na mesma área, de modo que essa área entrará na composição duas vezes. O crescimento da área de reflorestamento não terá nenhum impacto na variável ‘Área Cultivada’ caso a área adicional estivesse sendo utilizada por culturas perenes ou área de pastagem, já que estas atividades entram apenas uma vez no cômputo. Caso, a área de reflorestamento estiver crescendo em áreas utilizadas anteriormente por culturas anuais, notadamente, de grãos, que podem ter duas colheitas no ano na mesma superfície, haverá um impacto negativo no item ‘Área Cultivada’, pois se antes essa área entrava duas vezes no cálculo, ela passará a valer apenas uma vez. Portanto, no caso da atividade de reflorestamento, é necessário saber qual a atividade agrícola original sobre a qual o reflorestamento está avançando. Analisando as informações aqui contidas, pode-se dizer que, do o ponto de vista das transferências de origem tributária, essa atividade colabora sim para o aumento da receita municipal. Deve-se ressaltar, contudo, que a mera existência de uma base fiscal não implica necessariamente sua plena utilização, sendo necessário aprimorar continuamente a administração tributária local, seja pela atualização de cadastros, como pela modernização de procedimentos arrecadatórios. Ainda dentro do âmbito da melhor exploração de bases tributárias, vale lembrar que a partir da Emenda Constitucional nº 42, de 19/12/2003, o Município pode ter a totalidade da receita proveniente do Imposto Territorial Rural – ITR, e não apenas 50% dela, como era até então, desde que: ‘será fiscalizado e cobrado pelos Municípios que assim optarem, na forma da lei, desde que não implique redução do imposto ou qualquer outra forma de renúncia fiscal’ (Constituição Federal 1988, Art. 153, III). A regulamentação da cobrança do ITR pelos Municípios é tratada na Lei nº 11.250, de 27/12/2005 e operacionalizada pela Secretaria da Receita Federal. Assim, se houver interesse, por parte do Município de Capão Bonito, de ampliar sua governabilidade sobre a arrecadação do ITR, a sugestão é de entrar em contato com a Receita Federal para as devidas providências”.

Após determos-nos nas considerações explanadas pela economista Vera Martins, contextualizando genericamente aspectos da tributação própria e de transferências tributárias intergovernamentais, sugerimos que o Vereador Edílson C. Ferreira, por meio do Órgão Colegiado a que pertence, encaminhe nos termos regimentais uma indicação ao Poder Executivo acerca de informação sobre a receita própria e receita transferida
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ao Município na averiguação da rentabilidade de ditas áreas consultadas, informações que o Poder Executivo detém com precisão. É o parecer. São Paulo, 20 de abril de 2007

JANDIRA BARBOSA VASQUES Advogada

VERA MARTINS DA SILVA Economista De acordo, encaminhe-se.

LUCIANA TEMER CASTELO BRANCO Coordenadora de Assistência Jurídica (*) Parecer elaborado em 19/03/2007. CAJ/aa/sg

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Tabela 1 - Receitas Correntes de Capão Bonito - 2005 Valores (R$) Receitas 39.825.463,00 Rec Orçamentária 41.138.707,00 Rec Correntes 3.384.937,00 Rec Tributária 2.772.517,00 Impostos 1.612.329,00 Imp s Patrimonio e Renda 1.088.771,00 IPTU 195.634,00 IRRF 327.924,00 ITBI 1.160.188,00 ISSQN 610.700,00 Taxas 237.170,00 Tx Poder de Policia 373.530,00 Tx Prestação de Servicos 1.720,00 Contr de Melhoria 186.475,00 Rec de Contribuição 0,00 Contribuições Sociais 186.475,00 Contribuições Econômicas 723.300,00 Rec Patrimonial 14.042,00 Rec Imobiliárias 709.258,00 Rec Valores Mobiliários 120.883,00 Rec de Serviços 34.728.600,00 Rec Transf Correntes 32.682.181,00 Transf Cor Intergovern 12.977.027,00 Transf Intergov da União 9.521.834,00 Participação Rec União 9.356.554,00 Cota FPM 165.280,00 Cota ITR 231.893,00 Outras Transf da União 206.942,00 LC 87_96 ICMS 24.951,00 Demais Transfer União 128.392,00 Transf Uni CompFinanc 125.605,00 Cota Petróleo 2.787,00 Outras Transf U ComFin 1.356.769,00 SUS União 1.738.139,00 FNDE 11.475.568,00 Transf Intergov Estado 11.474.574,00 Participação Rec Estados 9.924.476,00 Cota ICMS 1.326.037,00 Cota IPVA 95.061,00 Cota IPI Exportação 129.000,00 Cota CIDE 994,00 Transf Est CompFinanc 994,00 Cota Royalties Produção 8.229.586,00 Transf Multigovernamentais 8.229.586,00 Transf Multigov FUNDEF 2.046.419,00 Transf Convênios 320.075,00 Transf Convênios União 10.081,00 TrConvUn Educação 309.994,00 TrConvUn Assist Social 1.581.344,00 Transf Convênios Estados DF 663.738,00 TrConvEst SUS 509.353,00 TrConvEst Educação 408.253,00 Outras TrConvEst 145.000,00 Transf Convênios Inst Privadas 1.994.512,00 Out Rec Correntes 164.077,00 Multas e Juros de Mora 130.549,00 Indeniz e Restituições 784.704,00 Rec Divida Ativa 915.182,00 Receitas Diversas
Fonte: Finbra Brasil, STN, 2005; elaboração: COGEPP.

% 100,00 8,23 6,74 3,92 2,65 0,48 0,80 2,82 1,48 0,58 0,91 0,00 0,45 0,00 0,45 1,76 0,03 1,72 0,29 84,42 79,44 31,54 23,15 22,74 0,40 0,56 0,50 0,06 0,31 0,31 0,01 3,30 4,23 27,89 27,89 24,12 3,22 0,23 0,31 0,00 0,00 20,00 20,00 4,97 0,78 0,02 0,75 3,84 1,61 1,24 0,99 0,35 4,85 0,40 0,32 1,91 2,22

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Tabela 1A - Principais fontes de receita do Município - 2005 Itens Valores (R$) 1.088.771 IPTU 1.160.188 ISSQN 7.953.071 Cota FPM 1.356.769 SUS União 1.738.139 FNDE 8.435.805 Cota ICMS 1.326.037 Cota IPVA 8.229.586 FUNDEF Valores acumulados 31.288.366
Fonte: Finbra Brasil, STN, 2005; elaboração: COGEPP. Nota: cotas do FPM e ICMS, já deduzidas do Fundef (15%).

% 2,65 2,82 19,33 3,30 4,23 20,51 3,22 20,00 76,06

Gráfico 1 - Principais itens de receita municipal de Capão Bonito - 2005
N U IPT ISSQ PM ta F Co

F

F DE UN

P ta I Co

VA S SU CM ta I Co S FN DE

ião Un

Tabela 2 - Evolução do ìndice de Participação do Município de Capão Bonito
Valor Adicionado Receita Tributária Própria Ano Base 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 (R$) 60.628.115 86.346.977 104.653.401 132.551.859 174.248.514 122.500.280 116.047.239 População 46.446 46.716 46.732 46.732 46.732 46.732 46.732 (R$) (ha) (km2) (índice) 0,969867 0,925788 0,931511 0,919026 0,909644 0,911312 0,894919 0,06993103 0,06763563 0,07057987 0,07314012 0,07817803 0,07277457 0,06352769 1.208.686 102.177,30 1.468.050 102.177,30 1.970.792 102.177,30 2.474.689 102.177,30 3.034.939 102.177,30 3.246.178 102.177,30 3.229.260 104.860,60 Área Cultivada Área Inundada Área Preservação Índice Percentual de Participação

Fonte: Secretaria dos Negócios da Fazenda do Estado de São Paulo.

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Tabela 3 - Valor adicionado fiscal, receita e carga tributária. Município de Capão Bonito, 1999-2005. (defl: IGP-DI) Valor adicionado fiscal (VAF) Valores correntes (R$) 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005
Elaboração: COGEPP.

Receita tributária (RT) Valores correntes (R$) 1.208.685 1.468.049 1.970.791 2.474.688 3.034.938 3.246.177 3.229.259 Valores de 2005 2.452.194 2.617.868 3.184.431 3.522.889 3.518.350 3.439.827 3.229.259

Carga tributária RT/VAF (%) 1,99 1,70 1,88 1,87 1,74 2,65 2,78

Valores de 2005 123.002.998 153.976.449 169.100.418 188.696.690 202.003.219 129.808.021 116.047.238

60.628.114 86.346.976 104.653.400 132.551.858 174.248.513 122.500.279 116.047.238

Fonte: Secretaria dos Negócios da Fazenda do Estado de São Paulo.

Gráfico 2 - Valor Adicionado Fiscal e Receita Tributária 1999/2005 - R$ milhões constantes de 2005

250 200 150 100 50 0
199 9 200 0 200 1 200 2 200 3 200 4 200 5

4 4 3 3 2 2 1 1 0

VAF RT

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