TRIBUTARIO () by smapdi59

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									                                                                              CRÓNICA DE LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA              235
                                                                                                                     TRIBUTARIO




                       [España]

Depósitos de sangre    Auto del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 4 de
del cordón umbilical   mayo de 2006
                       El TSJ de Madrid ha adoptado la medida cautelar de suspensión de la efectividad del Decreto
                       madrileño 28/2006, de 23 de marzo, del Consejo de Gobierno de la Comunidad de Madrid, por
                       el que se regula la constitución y régimen de funcionamiento de los depósitos de sangre proce-
                       dente de cordón umbilical (véase esta misma sección en el apartado I Legislación del número 15
                       de Actualidad Jurídica Uría Menéndez).
                       El TSJ entiende que si no se acordara la suspensión cautelar, existe el riesgo de que el proceso
                       pudiera perder su finalidad legítima, en la medida en que los perjuicios que pudieran derivarse
                       de la aplicación del Decreto impugnado no son de carácter puramente económico, sino que
                       afectan a las relaciones con la legislación básica estatal y el derecho comunitario, incidiendo en
                       un ámbito —el sanitario— de indudables repercusiones económicas, jurídicas y sociales.
                       En particular, el TSJ sostiene que de los datos obrantes en autos pueden apreciarse, prima facie,
                       posibles omisiones en el procedimiento de elaboración de la norma impugnada, y una posible
                       incompatibilidad entre el sistema diseñado por ese Decreto y los principios inspiradores de la
                       legislación básica estatal sobre la materia, y, en especial, el Real Decreto 411/1996, de 1 de mar-
                       zo, que regula las actividades relativas a la utilización clínica de tejidos humanos. Actualmente,
                       este Real Decreto 411/1996 ha quedado derogado con la entrada en vigor del citado Real Decre-
                       to 1310/2006, de 10 de noviembre (véase esta misma sección de Actualidad Salud y Alimenta-
                       ción en el apartado I Legislación), que contiene una regulación sustancialmente diferente a la
                       que contenía el suspendido Decreto madrileño 28/2006, en relación a los depósitos privados de
                       sangre del cordón umbilical.




                        TRIBUTARIO (*)


                       1 · LEGISLACIÓN

                       [España]

Normativa              — Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de
                         modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no
                         Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006)
                       Véase el trabajo doctrinal de Gloria Marín incluido en la sección de Artículos de este mismo
                       número de la revista.
                       — Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal (BOE
                         286/2006, de 30 de noviembre de 2006)
                       — Ley 42/2006, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2007
                         (BOE 311/2006, de 29 de diciembre de 2006)



                           * Esta sección de Derecho Tributario ha sido coordinada por Jesús López-Tello y Víctor Manuel Martín
                           Samaniego, y en su elaboración han participado Marta Pontes, Francisco Cunha y Marta Ramos Mendes del
                           Área de Fiscal y Laboral de Uría Menéndez (Madrid y Lisboa).
236   Actualidad jurídica Uría y Menéndez / 16-2007




                             Las principales novedades introducidas en materia tributaria son las que a continuación se detallan:
                                 (i) Por lo que se refiere al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), a efectos
                                 del cálculo de las ganancias patrimoniales derivadas de bienes inmuebles no afectos a acti-
                                 vidades económicas, se actualizan al 2% los coeficientes correctores del valor de adquisición.
                                 Se mantiene para el año 2007 la regulación del sistema de compensación para aquellos con-
                                 tribuyentes que, con la vigente Ley del IRPF, resulten perjudicados respecto a las deduccio-
                                 nes por alquiler o por adquisición de vivienda habitual que vinieran disfrutando con la ante-
                                 rior normativa del IRPF (Ley 18/1991, de 6 de junio).
                                 (ii) En el ámbito del Impuesto sobre Sociedades, se actualizan los coeficientes aplicables a los
                                 activos inmobiliarios, que permite corregir la depreciación monetaria en los supuestos de
                                 transmisión.
                                 Además, se recoge la forma de determinar los pagos fraccionados del impuesto durante el
                                 ejercicio 2007.
                                 (iii) En el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, se amplía de 1.000 a 1.500 euros el
                                 importe de la exención de la que podrán beneficiarse las personas físicas residentes en la
                                 Unión Europea o en países o territorios con los que España haya suscrito un acuerdo de efec-
                                 tivo intercambio de información tributaria, que perciban dividendos o participaciones en
                                 beneficios de fuente española.
                                 (iv) En materia de tributos locales se actualizan los valores catastrales de los bienes inmue-
                                 bles en un 2%.
                                 (v) Por lo que se refiere a las tasas, se actualizan al 2% los tipos de cuantía fija de las tasas de
                                 la Hacienda estatal, excepto las tasas que se hayan creado o actualizado específicamente por
                                 normas dictadas en el año 2006. La tasa por reserva del dominio público radioeléctrico se
                                 actualiza asimismo al 2%.
                                 (vi) El interés legal del dinero y el interés de demora tributario para el próximo ejercicio que-
                                 dan fijados en el 5% y el 6,25%, respectivamente.
                             — Real Decreto-Ley 12/2006, de 29 de diciembre, por el que se modifica la Ley 19/1994, de 6
                               de julio, de Modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, y el Real Decreto-Ley
                               2/2000, de 23 de junio (BOE de 30 de diciembre de 2006)
                             — Real Decreto 1576/2006, de 22 de diciembre, por el que se modifican, en materia de pagos
                               a cuenta, el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por
                               Real Decreto 1775/2004, de 30 de julio; el Real Decreto 2146/2004, de 5 de noviembre, por
                               el que se desarrollan las medidas para atender los compromisos derivados de la celebración
                               de la XXXII edición de la Copa del América en la ciudad de Valencia; el Reglamento del
                               Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, y el
                               Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto
                               1776/2004, de 30 de julio (BOE de 23 de diciembre de 2006)

      Convenios para         — Instrumento de ratificación del Acuerdo entre España e Irán para evitar la doble imposición
      evitar la Doble          y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio,
      Imposición               hecho en Teherán el 19 de julio de 2003 (BOE de 2 de octubre de 2006)
                             — Convenio entre España y Nueva Zelanda para evitar la doble imposición y prevenir la eva-
                               sión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y Protocolo, hecho en Wellington el 28 de
                               julio de 2005 (BOE de 11 de octubre de 2006)


      Otros                  — Orden EHA/3397/2006, de 26 de octubre, por la que se aprueba el modelo 390 «Declaración-
                               resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido», el modelo 392 «Grandes Empresas. Decla-
                               ración-resumen anual del Impuesto sobre el Valor Añadido» y el modelo 430 «Declaración men-
                               sual del Impuesto sobre las Primas de Seguros» (BOE 264/2006, de 4 de noviembre de 2006)
                                                                            CRÓNICA DE LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA             237
                                                                                                                  TRIBUTARIO




                       [Portugal]

Tributação de mais-    Acórdão do TJCE de 26-10-2006 proferido no Proc. n.º C-345/05 Comissão/Portugal
valias em função do
seu reinvestimento     O TJCE veio confirmar no presente Acórdão que a norma do art. 10º n.º 5 do Código IRS, que faz
na aquisição de        depender o beneficio da exclusão da tributação das mais-valias resultantes da alienação onero-
imóveis situados em    sa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo, de que os ganhos
território português   obtidos sejam reinvestidos na aquisição de imóveis situados em território português, é incompa-
                       tível com a legislação comunitária.
                       De facto, nos termos do referido artigo, os ganhos provenientes da alienação onerosa de imó-
                       veis destinados a habitação própria e permanente, só serão excluídos de tributação se no prazo
                       de 2 anos o produto de alienação for reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel
                       «desde que situado em território português».
                       Esta disposição foi considerada pelo TJCE como um entrave à livre circulação de pessoas, na medi-
                       da em que impede ou dissuade o nacional português de abandonar o seu país de origem para
                       exercer o seu direito de livre circulação e estabelecimento, restringindo o exercício desses direitos.


Reembolso do IVA e     Acórdão Supremo Tribunal Administrativo de 28 de Setembro de 2006 - Processo n.º 0155/06
Juros
                       O presente acórdão versa sobre o indeferimento de um pedido de liquidação e pagamento de
Indemnizatórios
                       juros indemnizatórios, no âmbito do reembolso do IVA, formulado ao abrigo do art. 22º n.º 8 do
                       Código do IVA. Determina este preceito que os reembolsos de IVA deverão ser efectuados pela
                       Direcção-Geral de Impostos até ao fim do 3º mês seguinte ao da apresentação do pedido, findo
                       o qual poderão os sujeitos passivos solicitar a liquidação de juros indemnizatórios.
                       No entanto, nos termos do n.º 7 do mesmo artigo, poderá a Direcção-Geral de Impostos solici-
                       tar que o contribuinte preste caução ou garantia adequada quando a quantia a reembolsar exce-
                       der os € 1 000. Refere ainda o mesmo preceito que, caso seja exigida a prestação da garantia, se
                       suspende o prazo de contagem de juros indemnizatórios até à data de prestação da garantia, a
                       qual deverá ser mantida pelo prazo de um ano.
                       Ora, no litigio em causa, a Administração Fiscal e o contribuinte divergem quanto ao entendi-
                       mento de serem ou não devidos juros pelo período de tempo que medeia entre o pedido de
                       prestação de garantia e a sua efectiva prestação. Mas com uma especificidade: a prestação de
                       garantia só foi exigida para além do prazo de que a Administração Fiscal dispunha para efectuar
                       o reembolso.
                       O juiz de 1ª Instancia acolheu a tese da recorrida, segundo a qual seriam devidos juros indemni-
                       zatórios a contar do termo da data até à qual o reembolso deveria ser concretizado (in casu,
                       2001-04-30) e até à data em que o cheque foi efectivamente recebido (2001-06-18), pelo que
                       não se suspenderia o prazo entre a solicitação e a prestação da garantia.
                       O EPGA, no seu parecer, vem refutar esta posição referindo que (i) «não tem na letra da lei o
                       mínimo de correspondência verbal», e (ii) «esvaziaria de sentido útil o segmento da norma con-
                       trovertida, na parte em que determina a suspensão do prazo de contagem de juros indemniza-
                       tórios, só possível se tal prazo estiver em curso».
                       O STA entende que, a seguir-se o entendimento da recorrida, ficaria na disponibilidade do sujei-
                       to passivo o período de pagamento de juros indemnizatórios, já que poderia diferir até quando
                       quisesse a prestação da garantia, sempre confortado com a percepção de juros indemnizatórios.
                       Assim, o STA considera que nada impede que a Administração Fiscal solicite a garantia após os
                       referidos três meses, ou seja, após o decurso do prazo fixado para o reembolso, havendo, mes-
                       mo nesses termos, lugar à suspensão de contagem de juros até que seja efectivamente prestada
                       a garantia.
                       Entende assim o STA que a AF está correcta na decisão de indeferir o pagamento de juros no
                       período em questão (entre o pedido de prestação da caução e efectivação desta), concedendo
                       provimento ao recurso jurisdicional, revogando a sentença recorrida.
238   Actualidad jurídica Uría y Menéndez / 16-2007




      Orçamento de           Lei n.º 53-A/2006, de 29 de Dezembro
      Estado para 2007
                             A Lei do Orçamento de Estado para 2007 («OE 2007») introduz um conjunto de alterações de
                             natureza fiscal das quais destacamos, em sede de Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Colec-
                             tivas (IRC) e Estatuto dos Benefícios Fiscais (EBF), as seguintes:

      Código do Imposto          (i) Redução de 20% para 15% da percentagem de participação no capital social que uma
      sobre o Rendimento         sociedade residente noutro Estado Membro da União Europeia ou um estabelecimento está-
      das Pessoas                vel situado noutro Estado Membro, de uma entidade residente num Estado Membro da
      Colectivas (CIRC):         União Europeia, deverá deter numa sociedade Portuguesa, por forma a beneficiar da isen-
                                 ção de tributação por retenção na fonte na distribuição de dividendos;
                                 (ii) Isenção de tributação por retenção na fonte na distribuição de dividendos por socieda-
                                 des residentes em território Português a sociedades residentes na Confederação Suiça, des-
                                 de que i) a sociedade Suiça detenha, pelo menos há dois anos, uma participação mínima
                                 directa de 25% no capital social da sociedade Portuguesa, ii) nenhuma das entidades tenha
                                 residência fiscal num estado terceiro em virtude da celebração de uma convenção destinada
                                 a evitar a dupla tributação e iii) ambas as sociedades estejam sujeitas a imposto sobre o ren-
                                 dimentos das sociedades sem beneficiarem de uma qualquer isenção e ambas revistam a
                                 forma de sociedade limitada;
                                 (iii) Possibilidade de dedução, por parte de uma sociedade residente em território Português,
                                 de 50% dos rendimentos, incluídos na base tributável, correspondentes a lucros distribuídos
                                 por entidade residente noutro Estado membro da União Europeia quando essa entidade
                                 cumpra as condições estabelecidas no artigo 2º da Directiva n.º 90/435/CEE, e a participa-
                                 ção detida seja inferior a 10% do capital social, tenha um valor de aquisição inferior a
                                 €20.000.000 ou tenha permanecido na titularidade da sociedade Portuguesa por período
                                 inferior a um ano;
                                 (iv) Introdução de nova norma anti-abuso nos termos da qual o regime de eliminação da
                                 dupla tributação previsto no Artigo 46º do Código do IRC é reduzido para 50% quando os
                                 rendimentos provenham de lucros que não tenham sido sujeitos a tributação efectiva,
                                 excepto quando a beneficiária seja uma sociedade gestora de participações sociais. Esta
                                 norma veio substituir a anterior norma anti-abuso do número 10 do artigo 46º do Código
                                 do IRC;
                                 (v) Alteração da norma que prevê a dispensa de retenção na fonte no pagamento de juros e
                                 quaisquer outros rendimentos de capitais a instituições financeiras sujeitas a IRC, passando
                                 esta a não abranger os lucros que lhes sejam distribuídos;
                                 (vi) Revogação da norma que considera como «ramo de actividade», para efeitos de aplica-
                                 ção do regime de neutralidade fiscal, a detenção e gestão de participações em sociedades
                                 que desenvolvem actividades no mesmo ramo, desde que tais participações correspondam
                                 a, pelo menos, 10% do capital com direito de voto da sociedade participada ou que o valor
                                 de aquisição de cada participação não seja inferior a € 5.000.000, de acordo com o último
                                 balanço aprovado.


      Estatuto dos               (i) Os rendimentos respeitantes a unidades de participação em fundos de capital de
      Benefícios Fiscais         risco pagos ou colocados à disposição dos seus titulares (seja por distribuição ou res-
      (EBF)                      gate) passam a estar sujeitos a tributação por retenção na fonte em IRS ou IRC à taxa
                                 de 10% (com carácter definitivo sempre que os titulares sejam sujeitos passivos de IRS
                                 ou entidades não residentes). Contudo, os referidos rendimentos estão isentos de
                                 imposto quando os seus titulares sejam entidades isentas quanto aos rendimentos de
                                 capitais ou entidades não residentes sem estabelecimento estável em território portu-
                                 guês aos qual os rendimentos sejam imputáveis, a menos que sejam entidades resi-
                                 dentes em paraísos fiscais ou detidas em mais de 25% por entidades residentes em
                                 território português;
                                                                           CRÓNICA DE LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA             239
                                                                                                                 TRIBUTARIO




                          (ii) Tributação a uma taxa de 10% do saldo positivo entre as mais e menos-valias resultantes
                          da alienação de unidades de participação em fundos de capital de risco quando os titulares
                          sejam entidades não residentes a quem não seja aplicável o estabelecido no artigo 26º do
                          Estatuto dos Benefícios Fiscais;
                          (iii) Redução para 50% das taxas de IMI e de IMT aplicáveis aos imóveis integrados em fun-
                          dos de investimento imobiliário mistos ou fechados de subscrição particular por investidores
                          não qualificados ou por instituições financeiras por conta daqueles;
                          (iv) Consagração de mecanismo de eliminação de dupla tributação na distribuição de divi-
                          dendos a entidades residentes em território português por sociedades afiliadas residentes em
                          países africanos de língua oficial portuguesa, desde que i) a entidade beneficiária dos lucros
                          esteja sujeita e não isenta de IRC e a sociedade afiliada esteja sujeita e não isenta a um impos-
                          to análogo ao IRC, ii) a entidade beneficiária detenha, de forma directa, uma participação
                          que represente, pelo menos, 25% do capital da sociedade afiliada durante um período não
                          inferior a 2 anos, e iii) os lucros distribuídos provenham de lucros da sociedade afiliada que
                          tenham sido tributados a uma taxa não inferior a 10% e não resultem de actividades gera-
                          doras de rendimentos passivos.



                      2. JURISPRUDENCIA


Delito Fiscal.        Sentencia de la Audiencia Provincial de Zaragoza, Sala de lo Contencioso-Administrativo, de 12
Utilización de        de julio de 2006
persona interpuesta
                      El supuesto de hecho enjuiciado es el siguiente: cuatro personas físicas (A, B, C y D), socios todas
                      ellas de una entidad (X) cuyo activo estaba integrado por ocho inmuebles, acuerdan en el año
                      2001 repartirse el patrimonio de X, para lo cual formalizan la siguiente operación con una terce-
                      ra persona física (E), interesada en la adquisición de los inmuebles: (i) A, B, C y D transmiten la
                      totalidad de las participaciones de X a un testaferro (estando dicha transmisión exenta de tribu-
                      tación en su IRPF), (ii) seguidamente, X transmite los inmuebles a E. La plusvalía generada como
                      consecuencia de dicha venta debía declararse en el Impuesto de Sociedades de X a presentar en
                      el año 2002, pero para entonces A, B, C y D ya habían dejado de ser socios de X y ésta carecía de
                      toda solvencia, por lo que la Hacienda Pública no pudo conseguir el cobro de la deuda tributa-
                      ria de X.
                      Tanto la venta de las participaciones de X como la adquisición de los inmuebles se realizó en un
                      mismo acto, pagando E directamente a A, B, C y D por la venta de sus participaciones sociales,
                      sin que ese dinero pasara en ningún momento por X.
                      La sentencia de instancia (Sentencia del Juzgado de lo Penal nº 4 de Zaragoza, de 28 de noviem-
                      bre de 2005) declaró que la operación de venta de las participaciones sociales era simulada y
                      condenó a los acusados por delito fiscal, pues éstos en ningún momento entregaron los libros de
                      contabilidad de la entidad al adquirente de las participaciones (el testaferro), con el que ni siquie-
                      ra tuvieron conversaciones informativas sobre el estado de X.
                      La AP de Zaragoza rechaza el recurso interpuesto por los acusados, manifestando ante una de
                      las alegaciones formuladas por aquéllos que «frente a una discutible optimización fiscal basada
                      en manejos y artificios que, en cierto modo, tiene una cobertura o amparo en la complejidad de las
                      normas tributarias, no se puede compartir o tolerar los fraudes y las trampas cuya única finalidad
                      es eludir el pago de las cuotas generadas y debidas. El derecho tributario puede ofrecer resquicio
                      para estas operaciones, pero el derecho penal no puede admitir artificios o trampas que puedan
                      enmascararse bajo lo que, eufemísticamente, se conoce como ingeniería financiera o tributaria
                      que, en definitiva, no es otra cosa que elevar el fraude y el engaño a la categoría de arte o ciencia
                      matemática».
240   Actualidad jurídica Uría y Menéndez / 16-2007




      Procedimiento          Auto de la Audiencia Nacional de 4 de diciembre de 2006
      contencioso-
      administrativo.        Se admite la suspensión de la ejecución de una sanción recurrida en vía judicial sin necesidad de
      Suspensión de la       aportar garantías.
      ejecución de sanción
      recurrida. No
      necesidad de
      aportación de
      garantía

                             3 · DOCTRINA ADMINISTRATIVA

      Impuesto sobre         Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 25 de noviembre de 2005
      Sociedades.
      Aportación de prima
                             La presente resolución resuelve sobre la posible existencia de una renta sujeta a tributación en
      de emisión.            sede de una entidad española (X) como consecuencia de la ampliación de capital con prima de
      Recalificación como    emisión suscrita por su accionista único no residente (A). Los hechos son los siguientes:
      donación efectuada         (i) X realizó una ampliación de capital, íntegramente suscrita por A, mediante la emisión de
      a la sociedad por su       540.000 acciones de 30,05 € de nominal cada una y una prima de emisión de 36,35 € por
      socio único                acción. El valor teórico de cada acción antes de la ampliación era de 26 €, en tanto que el
                                 valor de emisión de las nuevas acciones fue de 66,40 € cada una.
                                 (ii) La inspección considera, en síntesis, que la diferencia entre el valor de emisión de las nue-
                                 vas acciones (66,40 € por acción) y el teórico de la antiguas (26 € por acción), i.e., 40,4 €
                                 por cada acción, determina la existencia de un traslado patrimonial de A a X que debe ser
                                 calificado como donación en favor de X.
                             El TEAC resuelve la reclamación interpuesta contra el acto de liquidación emitido por la Ins-
                             pección confirmando parcialmente los argumentos empleados por ésta, si bien disminuye el
                             importe de la renta sujeta a tributación en la parte de la prima de emisión que se utilizó por X
                             para compensar pérdidas. Los argumentos expuestos por el tribunal son, en síntesis, los
                             siguientes:
                                 (i) Existe una falta de equivalencia entre lo recibido por A y lo entregado por éste a X como
                                 consecuencia de la referida ampliación de capital. En este sentido, argumenta el TEAC que
                                 el negocio jurídico oneroso descansa en la idea de equivalencia entre prestación y contra-
                                 prestación a cargo de cada uno de los intervinientes en el mismo, circunstancia que no con-
                                 curre, al menos en su totalidad, en el caso analizado, donde existe una donación por la dife-
                                 rencia entre la aportación realizada por A y el valor teórico, justo antes de la operación, de
                                 las acciones entregadas por X.
                                 (ii) El exceso anteriormente indicado se plasma en la prima de emisión, que en el presente
                                 supuesto carece de razón de ser y no responde al fundamento que la configura en el ordena-
                                 miento jurídico mercantil. En efecto, la normativa mercantil define la prima de emisión como
                                 aquella aportación suplementaria al capital social y que se efectúa en las ampliaciones de capi-
                                 tal por el nuevo socio al objeto de equiparar el valor teórico de las participaciones antiguas con
                                 el valor de emisión de las nuevas, a fin de evitar que se produzca una dilución patrimonial y la
                                 consiguiente pérdida del valor de las participaciones antiguas.
                                 Por el contrario, en el caso que nos ocupa el resultado es el contrario al que se produce cuan-
                                 do la prima de emisión responde a su verdadera función económica, pues incrementa el
                                 valor de las acciones antiguas y disminuye el valor de las nuevas en vez de compensar la pri-
                                 ma el exceso de valor que las antiguas tenían respecto a las nuevas emitidas, circunstancia
                                 que no se daría en una situación normal de mercado (vid. Resoluciones del TEAC de 20 de
                                 diciembre y 4 de febrero de 2005).
                                 (iii) El contrato de sociedad debe respetar la equivalencia de las prestaciones, por lo que
                                 el mero hecho de cubrir la operación objeto de controversia bajo un «ropaje formal»
                                 (ampliación de capital con prima de emisión), no impide que se pueda apreciar la exis-
                                                                               CRÓNICA DE LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA             241
                                                                                                                     TRIBUTARIO




                              tencia de liberalidad o donación en favor de X, lo que conlleva el aumento de su base
                              imponible del impuesto. Dicha conclusión se ve reforzada, en opinión del tribunal, por el
                              tenor literal del artículo 15.2 de la antigua Ley del Impuesto sobre Sociedades (Ley
                              61/1978, de 27 de diciembre), que no consideraba incrementos patrimoniales las aporta-
                              ciones de capital, incluidas las primas de emisión, que se efectuaran de acuerdo con los
                              cauces previstos para reponer el capital o patrimonio, lo que «a sensu contrario» debía
                              interpretarse en el sentido de que podía haber aportaciones que no respondieran a dicha
                              finalidad y que por tanto dieran lugar a incrementos de patrimonio sujetos a tributación.



                          4 · CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

Impuesto sobre            Consulta de 11 de julio de 2006 (V1469-06)
Sociedades.
Régimen fiscal            La entidad consultante se dedica al sector de ingeniería, instalaciones y mantenimiento. Hace
especial del Capítulo     varios años inició el desarrollo de actividades inmobiliarias adquiriendo diversos inmuebles para
VIII del Título VII del   su explotación en arrendamiento, e incluso para su rehabilitación y adaptación para su posterior
Texto Refundido de        venta. Esta actividad inmobiliaria ha ido ganando peso y hoy en día cuenta con una persona
la Ley del Impuesto       dedicada exclusivamente a las labores administrativas propias y con una oficina específica para
sobre Sociedades          la gestión y administración de la citada actividad.
(TRLIS). Escisión
parcial                   Se está considerando la posibilidad de realizar una operación de escisión parcial, dentro de un
                          proceso más amplio de reestructuración, segregando la rama de actividad inmobiliaria que se
                          aportará a una entidad de nueva creación.
                          Las acciones de la consultante y las participaciones de la nueva entidad se adjudicarán a los
                          socios respectivos de tal forma que los socios que deseen continuar en la actividad de ingeniería
                          reciban acciones de la primera, mientras que los que deseen mantener la actividad inmobiliaria,
                          reciban participaciones de la segunda.
                          Se consulta si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del
                          título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS).
                          Señala la DGT que la alternativa que se plantea en el escrito de consulta consiste en la realización
                          de una operación que, pese a la calificación por el consultante como escisión parcial, no reúne
                          los requisitos que tanto el artículo 252 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas
                          como el 83.2.1º.b) del TRLIS establecen para dichas operaciones. La escisión parcial aplicable a
                          un caso como el planteado, donde sólo hay una sociedad beneficiaria de la operación, requeri-
                          ría que las acciones o participaciones sociales de la entidad beneficiaria de la misma se atribuyeran
                          a los accionistas de la sociedad que se escinde de manera proporcional a sus respectivas partici-
                          paciones. Sin embargo, la operación planteada por el consultante, al no atribuir participaciones
                          a los socios de la entidad de manera proporcional, no tiene cabida en el régimen especial del
                          Capítulo VIII del Título VII del TRLIS.

Impuesto sobre            Consulta de 13 de septiembre de 2006 (V1831-06)
Sociedades.
Régimen fiscal            Se plantea la posibilidad de realizar operaciones de fusión por absorción entre fondos de inver-
especial del Capítulo     sión y SICAVs, de forma que al final del proceso permanecerá una única entidad, la absorbente,
VIII del Título VII del   la cual podrá ser bien un fondo de inversión o una SICAV.
TRLIS. Fusión de
                          En estos casos, señala la DGT, si los supuestos de hecho a que se refiere la consulta se realizan en
SICAVs
                          el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el texto refundido de la Ley de Sociedades Anó-
                          nimas, y, en su caso, de acuerdo con lo establecido en el Reglamento de Instituciones de Inver-
                          sión Colectiva en relación con los Fondos de Inversión que intervienen en la fusión y se cumple
                          lo dispuesto en el artículo 83.1 del TRLIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal esta-
                          blecido en el Capítulo VIII del Título VII del TRLIS en las condiciones y bajo los requisitos exigidos
                          en el mismo.
242   Actualidad jurídica Uría y Menéndez / 16-2007




      Impuesto sobre            Consulta de 8 de septiembre de 2006 (V1809-06)
      Sociedades.
      Régimen fiscal            Reiterando la doctrina expuesta en las consultas de 23 de septiembre de 2005 (V1876-05) y 8 de
      especial del Capítulo     marzo de 2006 (V0422-06), la DGT concluye —con base en una interpretación tanto sistemáti-
      VIII del Título VII del   ca como teleológica de la norma— que una cesión global de activos y pasivos llevada a cabo por
      TRLIS. Cesión global      una sociedad limitada supone una auténtica liquidación de esa sociedad, al tratarse de una ope-
      de activos y pasivos      ración que está regulada en el artículo 117 de la Ley de SRL, en concreto dentro de la Sección
                                Segunda («Liquidación») del Capítulo X («De la disolución y liquidación») de dicha ley.
                                La conclusión expuesta con anterioridad resultaría igualmente aplicable a la cesión global de acti-
                                vos y pasivos efectuada por una sociedad holandesa en favor de su socio español, en la medida
                                en que dicha operación tenga efectos análogos a los derivados de la legislación mercantil espa-
                                ñola.
                                Por tanto, en la medida en que la mencionada operación tenga la consideración a efectos mercan-
                                tiles de liquidación de la sociedad, no resultaría aplicable el régimen especial del capítulo VIII del
                                Título VII del TRLIS al no cumplirse los requisitos mencionados en el art. 83.1.c) de dicha norma.


      Impuesto sobre            Consulta de 8 de septiembre de 2006 (V1808-06)
      Sociedades.
                                La entidad consultante, cuyos socios son personas físicas integrantes de un grupo familiar, fue
      Régimen fiscal
      especial del Capítulo     constituida para desarrollar la actividad de venta de vehículos mediante concesionario y de repa-
      VIII del Título VII del   ración mediante un taller oficial, habiendo adquirido diversos inmuebles, entre los que se
      TRLIS. Escisión total     encuentran los locales en los que desarrolla su actividad y plazas de garaje.
                                Está planteándose una operación de escisión en la que dividirá en dos partes la totalidad de su
                                patrimonio social, transmitiendo en bloque a dos sociedades de nueva creación, como conse-
                                cuencia de su liquidación sin disolución, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una
                                norma proporcional, de valores representativos del capital social de las dos entidades beneficia-
                                rias de la escisión.
                                A una de las nuevas sociedades, A, se le traspasaría el negocio de venta y reparación de vehícu-
                                los y venta de vehículos de ocasión, es decir, el mismo que viene desarrollando la entidad con-
                                sultante, resultando posible que a medio plazo puedan incorporarse nuevos socios de carácter
                                operativo y con experiencia en el sector, entrada que se instrumentaría mediante la venta de par-
                                te de las acciones que recibirían los actuales socios como consecuencia de la operación de esci-
                                sión total. A su vez, a la otra sociedad, B, se le traspasarían los inmuebles, sin que se tenga pro-
                                pósito de vender en un corto o medio plazo los inmuebles que recibiría o las acciones.
                                Se consulta si la operación de escisión total proyectada se ajusta al tenor de lo dispuesto en el
                                artículo 83 del TRLIS y si los motivos esgrimidos pueden reputarse como económicamente váli-
                                dos a efectos de la aplicación del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
                                En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada pretende que una de las socie-
                                dades beneficiarias de la escisión sea la titular de los inmuebles, a fin de que éstos se desvincu-
                                len de la actividad de concesionario. Ello permitiría poder abrir al público cualquier concesiona-
                                rio en esas mismas instalaciones donde hasta ahora sólo se podían vender vehículos de una
                                marca, con lo que la ventaja organizativa, estructural y de crecimiento empresarial podría ser
                                considerable.
                                Señala la DGT que los motivos aludidos pueden considerarse económicamente válidos a los efec-
                                tos del artículo 96.2 del TRLIS, en la medida en que la reorganización propuesta incida en el
                                mejor desarrollo de las actividades de las sociedades beneficiarias en comparación con la situa-
                                ción preexistente, y no sea un medio en beneficio de los socios al margen de cualquier otra moti-
                                vación que redunde en las actividades de dichas sociedades.
                                No obstante, matiza que circunstancias posteriores, tales como la transmisión de los socios de su
                                participación en alguna de las entidades involucradas en la operación (posibilidad que se plan-
                                tea en el caso de la sociedad A), que pudieran tener relevancia en la determinación del propósi-
                                to principal de la operación proyectada, podrían llegar a alterar la referida conclusión.
                                                                               CRÓNICA DE LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA             243
                                                                                                                     TRIBUTARIO




Impuesto sobre            Consulta de 13 de septiembre de 2006 (V1832-06)
Sociedades.
Régimen fiscal            La entidad consultante se dedica a la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles, en con-
especial del Capítulo     creto, de 28 locales o naves industriales, estando participada por dos grupos familiares que tie-
VIII del Título VII del   nen el 36% y el 64%, respectivamente, de su capital social.
TRLIS. Escisión total     Dichos inmuebles se encuentran agrupados en dos ramas de actividad, cada una de las cuales
                          dispone de local exclusivo y de empleado contratado a jornada completa. Cada rama gestiona
                          sus ingresos y gastos de forma separada. La supervisión, control, unificación, gestión contable y
                          mercantil y presentación de las declaraciones ante la administración y registros, son llevadas a
                          cabo por personas ajenas distintas de los referidos empleados.
                          Se pretende realizar una operación de escisión total, dividiendo en dos partes la totalidad del
                          patrimonio social y transmitiéndolos en bloque a dos entidades nuevas o ya existentes como con-
                          secuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios de valores repre-
                          sentativos del capital de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la
                          entidad escindida.
                          Se consulta si la operación descrita puede aplicar el régimen fiscal especial del Capítulo VIII del
                          Título VII del TRLIS.
                          Considera la DGT que los elementos escindidos no constituyen por sí mismos distintas ramas de
                          actividad (siendo este requisito necesario puesto que las acciones de la sociedad beneficiaria no
                          se entregan a los accionistas de la escindida en la misma proporción que tenían en ésta).
                          Por el contrario, en el caso planteado existe una única actividad económica en sede de la entidad
                          escindida, i.e., el arrendamiento de inmuebles de igual naturaleza (locales industriales), explotación
                          económica única a la que están afectos la totalidad de los inmuebles destinados a dicho fin. En este
                          sentido, la mera existencia de dos locales y dos personas contratadas para el seguimiento de distin-
                          tos inmuebles no determina por sí misma la existencia de una gestión diferenciada, ya que obvia-
                          mente, si el volumen de activo lo requiere deberán utilizarse cuantas personas y locales resulten
                          necesarios para realizar la actividad de la manera más eficiente posible, sin que cada uno de ellos
                          llegue a determinar una rama de actividad por separado, sino distintos centros de trabajo. Por tan-
                          to, la operación proyectada no cumpliría los requisitos establecidos en el artículo 83 del TRLIS, y no
                          podrá aplicarse el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del mismo texto legal.


Impuesto sobre            Consulta de 22 de septiembre de 2006 (V1885-06)
Sociedades.
                          La entidad consultante A, participada por un grupo familiar, se dedica al comercio de aparatos y
Régimen fiscal
especial del Capítulo     material eléctrico y relacionados, y participa en un 100% en la entidad B, dedicada a la actividad
VIII del Título VII del   inmobiliaria. El activo de B está constituido por dos fincas urbanas que se encuentran cedidas en
TRLIS. Escisión           arrendamiento a la consultante, que las utiliza como almacenes comerciales.
financiera inversa        El grupo familiar es accionista de la entidad C, la cual a su vez participa en A en un 30%.
                          Se pretende realizar una operación de escisión financiera, por la cual la entidad A segregaría de
                          su patrimonio el 100% de las acciones de B y se las entregaría a C, recibiendo a cambio acciones
                          de la entidad adquirente, que atribuiría a sus accionistas en proporción a sus respectivas partici-
                          paciones. Puesto que C es accionista de A, no se atribuiría a ésta ninguna participación en su pro-
                          pio capital. La entidad A mantendría la actividad de comercio de aparatos eléctricos.
                          Se consulta si la operación descrita puede aplicar el régimen fiscal especial del capítulo VIII del
                          título VII del TRLIS.
                          En este sentido, y tomando como referencia el nuevo concepto de escisión parcial introducido en
                          el TRLIS por la Ley 25/2006, de 17 de julio, señala la DGT que en el caso planteado parecen cum-
                          plirse las circunstancias exigidas por el artículo 83 del TRLIS, por cuanto el patrimonio segrega-
                          do está formado por la participación mayoritaria en B, mientras que la consultante conserva la
                          actividad de comercio de aparatos eléctricos que puede considerarse en su conjunto como una
                          rama de actividad, por lo que la operación descrita podrá acogerse al régimen fiscal especial del
                          capítulo VIII del título VII del TRLIS
244   Actualidad jurídica Uría y Menéndez / 16-2007




      Impuesto sobre            Consulta de 25 de septiembre de 2006 (V1907-06)
      Sociedades.
      Régimen fiscal            Se consulta sobre un proceso de reorganización empresarial en el que, entre otras muchas ope-
      especial del Capítulo     raciones, está previsto que se realicen dos fusiones inversas, consultándose sobre la aplicación
      VIII del Título VII del   del régimen especial dichas fusiones previsto en el Capítulo VIII del Título VII del TRLIS.
      TRLIS. Fusión
                                La DGT se limita a afirmar que dichas operaciones, en la medida en que se realicen en el ámbito
      inversa
                                mercantil al amparo de lo dispuesto en la LSA y cumplan lo recogido en el artículo 83.1 del TRLIS,
                                podrán acogerse al mencionado régimen fiscal.


      Impuesto sobre            Consulta de 5 de octubre de 2006 (V1978-06)
      Sociedades.
                                La entidad consultante A se dedica a la comercialización de frutas y verduras, y tiene en propie-
      Régimen especial
                                dad el almacén central y varios locales como puntos de venta en varias poblaciones.
      del Capítulo VIII del
      Título VII del TRLIS.     Se está considerando la posibilidad de aportar los inmuebles de la entidad consultante a otra
      Aportación no             sociedad B ya constituida o de nueva creación, con el fin de separarlos del riesgo empresarial de
      dineraria. Motivos        la entidad consultante activa A y de reorganizar el patrimonio empresarial con vistas a la entrada
      económicos válidos        en sectores de comercio distintos del actual.
                                Se consulta sobre la existencia de motivos económicos válidos en la operación planteada a los
                                efectos de aplicar el régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS.
                                Señala la DGT que en caso de que la pretensión de la consultante a la hora de realizar la aporta-
                                ción no dineraria de los inmuebles sea el desarrollo de determinadas actividades al margen de
                                su propia actividad comercializadora de frutas y verduras, ante la imposibilidad de poder des-
                                arrollar dichas actividades en la actualidad, permitiendo asimismo la entrada en sectores de
                                comercio distintos del actual, los motivos alegados podrían considerarse económicamente váli-
                                dos a los efectos de lo dispuesto en el artículo 96.2 del TRLIS.
                                No obstante, si lo que se pretende es proceder a la enajenación de los inmuebles, ya sea de for-
                                ma directa por la propia entidad B a la que se realiza la aportación, ya sea de forma indirecta a
                                través de la venta de las participaciones en dicha entidad por parte de sus socios, se considera
                                que, en tal caso, la entidad consultante no pretende llevar a cabo ninguna operación de rees-
                                tructuración o racionalización de sus actividades a los efectos de la finalidad que persigue este
                                régimen especial.

      Impuesto sobre            Consulta de 8 de septiembre de 2006 (V1800-06)
      Sociedades.
      Deducción por             Se consulta si a efectos de la aplicación de la deducción por reinversión de beneficios extraordi-
      reinversión de            narios recogida en el artículo 42 del TRLIS resultan válidos los siguientes elementos patrimonia-
      beneficios                les en que se pretende efectuar la reinversión: (i) participaciones de una SICAV o (ii) el capital
      extraordinarios.          social de una sociedad participada al 100% por la entidad consultante con el objetivo de gestio-
      Inversión en              nar a través de la misma el patrimonio resultante de la enajenación.
      participaciones de
      una SICAV o en
                                (i) Respecto de la primera de las opciones, en la medida en que el inversor está invirtiendo de
      una entidad filial        forma indirecta en los instrumentos financieros que integran el activo de una SICAV, el cumpli-
      al 100 %                  miento del requisito de reinversión estará condicionado a que dichos instrumentos financieros
                                estén comprendidos entre los que el artículo 42.3 del TRLIS considera como válidos a los efectos
                                de la materialización de la reinversión.
                                Por tanto, se considerará materializada la reinversión en la parte del precio de adquisición de la
                                participación en el capital de la SICAV que proporcionalmente sea imputable a las participacio-
                                nes que esta última pueda tener en el capital de otras sociedades, siempre que el porcentaje de
                                participación indirecto que el socio de la SICAV tenga en el capital de esas sociedades operativas
                                sea al menos del 5%, al objeto de dar el mismo régimen fiscal a la inversión directa que a la indi-
                                recta por mediación de una SICAV.
                                (ii) En cuanto a la segunda de las alternativas planteada, esto es, la materialización de la reinver-
                                sión en el capital social de una sociedad participada al 100% por la entidad consultante, hay que
                                                                            CRÓNICA DE LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA            245
                                                                                                                 TRIBUTARIO




                       precisar que el incentivo establecido en el artículo 42 del TRLIS tiene como objetivo primordial
                       favorecer el desarrollo de actividades económicas mediante la minoración de la deuda tributaria
                       del IS a condición de reinversión en elementos de inmovilizado material o inmaterial afectos a la
                       realización de actividades económicas. Igual finalidad debe pues exigirse a las inversiones en par-
                       ticipaciones en el capital de otras entidades, en el sentido de que la reinversión ha de reforzar las
                       actividades económicas desarrolladas por la sociedad reinversora y participada.
                       En la reinversión planteada en la consulta no se aprecia el cumplimiento de dicha finalidad, dado
                       que la suscripción de la totalidad del capital en la constitución de una sociedad íntegramente par-
                       ticipada por la consultante manifiesta, más que una inversión, un mero desplazamiento patrimo-
                       nial de una sociedad a otras, máxime —como ocurre en el caso planteado— cuando ni siquiera
                       se precisa en el escrito de consulta el destino concreto de los fondos recibidos por la sociedad par-
                       ticipada. Por tanto, la inversión planteada no se considera válida a efectos de cumplir el requisito
                       de la reinversión exigido para aplicar la deducción establecida en el artículo 42 del TRLIS.


Impuesto sobre         Consulta de 10 de octubre de 2006 (V1992-06)
Sociedades.
                       Se consulta, entre otras cuestiones, sobre la aplicación de la deducción por reinversión de bene-
Deducción por
reinversión de         ficios extraordinarios a la suscripción de la totalidad de las participaciones de la ampliación de
beneficios             capital realizada por una sociedad participada al 100% por la consultante.
extraordinarios        Señala en primer lugar la DGT, reiterando su doctrina más reciente, que al tener la entidad con-
                       sultante la totalidad de las participaciones de la sociedad que amplia capital, la participación
                       adquirida en la suscripción de este capital no puede entenderse como materialización de la rein-
                       versión, dado que más que una reinversión existe una modificación en la forma de tener la titu-
                       laridad sobre el mismo activo.
                       No obstante, matiza el Centro Directivo, en aquellos casos en que por razones justificadas no pue-
                       da realizarse la reinversión de forma directa y se aporte capital a esa entidad totalmente partici-
                       pada para financiar inversiones en elementos de inmovilizado, éstos podrían considerarse como
                       materialización de la reinversión de la entidad consultante siempre que se realice en el plazo
                       establecido computado desde la fecha de transmisión del elemento patrimonial generador de la
                       renta que permite aplicar esta deducción y, además, esta misma inversión no se afecte por la enti-
                       dad participada como reinversión de otras rentas que haya podido obtener esa entidad, por
                       cuanto, según establece el artículo 44 del TRLIS, una misma inversión no puede dar lugar a la
                       aplicación de una deducción en más de una entidad.


Impuesto sobre la      Consulta de 11 de julio de 2006 (V1466-06)
Renta de las
Personas Físicas.
                       Una entidad abonó en octubre de 2005, como consecuencia del despido improcedente de una
Despido. Exención.     de sus trabajadoras, una indemnización cuya cuantía estaba exenta del IRPF. La misma trabaja-
Contratación por la    dora fue contratada de nuevo por la empresa en febrero de 2006.
misma empresa. No      Se consulta si la empresa debe presentar declaración complementaria por las retenciones que en
obligación de          su momento no practicó sobre la indemnización por despido, al estar ésta exenta del impuesto.
regularizar
                       Manifiesta la DGT que la empresa actuó correctamente al no practicar retenciones sobre una
                       cuantía que, en el momento de abonarse, estaba exenta de gravamen, y, en consecuencia, no
                       sujeta a retención. Por lo tanto, la consultante no deberá presentar declaración complementaria
                       por el concepto de retenciones sobre rendimientos del trabajo.

Impuesto sobre la      Consulta de 24 de julio de 2006 (V1586-06)
Renta de las
Personas Físicas.      La entidad consultante, en cumplimiento de un programa de incentivos establecido a nivel mun-
Entrega de stock       dial, tiene intención de entregar anualmente a sus trabajadores los siguientes incentivos:
options y restricted       (i) Opciones sobre acciones o stock options de acciones de la sociedad dominante del grupo
stock units                de sociedades: dichas opciones son intransmisibles, pudiendo ejercitarse cada año por cuar-
                           tas partes.
246   Actualidad jurídica Uría y Menéndez / 16-2007




                                 (ii) Determinadas unidades denominadas restricted stock units: las unidades entregadas a
                                 cada trabajador se convertirán de forma gratuita en acciones de la sociedad dominante del
                                 grupo de sociedades de forma lineal durante los cuatro años siguientes a su concesión.
                             Respecto del programa de incentivos descrito, la DGT señala en primer lugar que la entrega gra-
                             tuita de acciones de la empresa matriz a los trabajadores de las filiales como consecuencia tanto
                             de las restricted stock units previamente asignadas, como del ejercicio de la stock options se cali-
                             fica como rendimiento del trabajo en especie para el trabajador.
                             Asimismo, respecto del cumplimiento del requisito recogido en el artículo 46.2.a) del Reglamento
                             del IRPF («1. No tendrán la consideración de rendimientos del trabajo en especie, a efectos de lo pre-
                             visto en el artículo 46.2.a) de la Ley del Impuesto, la entrega de acciones o participaciones a los tra-
                             bajadores en activo en los siguientes supuestos:1º. La entrega de acciones o participaciones de una
                             sociedad a sus trabajadores. 2º. Asimismo, en el caso de los grupos de sociedades en los que concu-
                             rran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, la entrega de acciones o par-
                             ticipaciones de una sociedad del grupo a los trabajadores, contribuyentes por este Impuesto, de las
                             sociedades que formen parte del mismo subgrupo. Cuando se trate de acciones o participaciones de
                             la sociedad dominante del grupo, la entrega a los trabajadores, contribuyentes por este Impuesto, de
                             las sociedades que formen parte del grupo. En los dos casos anteriores, la entrega podrá efectuarse
                             tanto por la propia sociedad a la que preste sus servicios el trabajador, como por otra sociedad perte-
                             neciente al grupo o por el ente público, sociedad estatal o administración pública titular de las accio-
                             nes»), manifiesta la DGT que el referido precepto, al remitirse al artículo 42 del Código de Comer-
                             cio, regula el marco de la no tributación de las retribuciones en especie generadas por entregas de
                             acciones, de forma que esta exención es de aplicación no sólo cuando se efectúe la entrega de
                             acciones de la empresa en la que preste servicios el trabajador a éste, sino también cuando las
                             acciones o participaciones correspondan a otras empresas que tengan una estrecha vinculación
                             entre sí, de modo que pueda apreciarse la existencia de una política retributiva global y una vincu-
                             lación del trabajador con el grupo o subgrupo al que pertenezca su empresa.
                             En este contexto debe valorarse, pues, la referencia del citado artículo 46 al artículo 42 del Código
                             de Comercio, de suerte que tiene encaje en la exención prevista en el primero de los artículos men-
                             cionados la entrega de acciones que tenga lugar en el marco de los grupos de sociedades que cum-
                             plan los requisitos del artículo 42, aun cuando de hecho, y por ser la sociedad dominante no resi-
                             dente en España, ésta no formulase sus cuentas anuales de forma conjunta con sus filiales en España

                             Consulta de 1 de septiembre de 2006 (V1725-06)
      Impuesto sobre la
      Renta de las
                             La DGT reitera su posición respecto del tratamiento fiscal aplicable a la concesión de opciones
      Personas Físicas.      sobre acciones que, entre otras, reúnan las características de ser intransmisibles inter vivos y para
      Stock options          las que se establezcan cierta restricciones de ejercicio y caducidad ligadas al mantenimiento del
                             empleo. Dicho tratamiento fiscal comprende esencialmente:
                                 (i) La generación de un rendimiento del trabajo en especie para el titular de las opciones en
                                 el momento de su ejercicio por la diferencia entre el valor de mercado de las acciones reci-
                                 bidas en esa fecha y el precio de ejercicio de la opción.
                                 (ii) Posibilidad de aplicar la exención de 12.000 euros si se cumplen las condiciones estable-
                                 cidas en el artículo 41 del Reglamento del IRPF.
                                 (iii) Posibilidad de aplicar la reducción del 40% de acuerdo con lo previsto en el artículo 10.3
                                 del citado Reglamento.

      Impuesto sobre la      Consulta de 5 de octubre de 2006 (V1984-06)
      Renta de las
      Personas Físicas.      La DGT mantiene la posición sostenida en anteriores pronunciamientos (señaladamente, en las con-
      Opciones sobre         sultas nº V1586-06, V2301-05 y V2297-05) respecto del tratamiento fiscal aplicable a las rentas deri-
      acciones               vadas de la concesión y el ejercicio de opciones sobre acciones intransmisibles inter vivos y cuyo ejer-
                             cicio se encuentra sujeto al cumplimiento de ciertas condiciones relativos a la vigencia de la relación
                             laboral y a unos plazos de permanencia en el grupo y de no concurrencia. En concreto, señala la DGT:
                                                                             CRÓNICA DE LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA            247
                                                                                                                  TRIBUTARIO




                            (i) La concesión de opciones de compra de acciones de una empresa a los empleados de la
                            misma o de otras entidades del grupo, residentes o no residentes, por su condición de tales,
                            debe calificarse como rendimiento del trabajo en especie. Dicho rendimiento, al tratarse de
                            opciones de compra intransmisibles inter vivos, se devengará en el momento en el que el tra-
                            bajador ejercite su derecho de opción de compra, valorándose por la diferencia positiva
                            entre el valor de cotización de la acción recibida el día en que se ejercite la opción de com-
                            pra y la cantidad satisfecha por el beneficiario de la misma.
                            (ii) Por otra parte, en lo referente a la posible aplicación de la reducción del 40%, la normati-
                            va establece esta posibilidad respecto de los rendimientos íntegros derivados del ejercicio de
                            opciones de compra que tengan un período de generación superior a dos años, siempre y
                            cuando no se reconozca al trabajador la posibilidad de resultar beneficiario de la concesión de
                            las opciones de compra con una periodicidad anual, es decir, que la posibilidad de resultar
                            beneficiario de la concesión de opciones de compra se produzca, al menos, en años alternos.
                            El supuesto objeto de consulta consiste en un plan plurianual que otorga al trabajador, cuan-
                            do menos, la posibilidad de resultar beneficiario del mismo anualmente, por lo que el rendi-
                            miento del trabajo en especie derivado del ejercicio de sus opciones de compra no podría
                            beneficiarse de la reducción del 40%.
                            (iii) Finalmente, en relación con la posible ganancia o pérdida patrimonial que pueda gene-
                            rarse como consecuencia de la transmisión de las acciones recibidas, y en concreto a efectos
                            de calcular su periodo de generación, la fecha de adquisición de los títulos coincidirá con la
                            de ejercicio de las opciones sobre acciones y su precio de adquisición será el valor de cotiza-
                            ción de las acciones el día en que se ejercite la opción de compra.

Impuesto sobre la       Consulta de 11 de octubre de 2006 (V2017-06)
Renta de las
Personas Físicas.       La liquidación en metálico de unas stock options, cuando dichas operaciones se realicen en
Opciones sobre          dólares americanos, exige la conversión a la moneda nacional usando el tipo de cambio oficial
acciones.               correspondiente al día en que se ejercita la opción y se adquieren las acciones. A estos efectos,
Liquidación en          y según lo dispuesto en el artículo 36 de la Ley 46/1998, de 17 diciembre 1998, sobre intro-
dólares                 ducción del euro, tendrá la consideración de cambio oficial de la moneda nacional frente a
norteamericanos.        otras divisas el que publique para el euro el Banco Central Europeo, por sí o a través del Banco
Tipo de cambio          de España.
aplicable
Impuesto sobre la       Consulta de 11 de octubre de 2006 (V2018-06)
Renta de las
Personas Físicas.       La DGT mantiene su criterio de considerar que la totalidad de la indemnización percibida como
Rescisión de relación   consecuencia de la rescisión de un contrato laboral de alta dirección se encuentra íntegramente
laboral especial de     sujeta al IRPF como rendimiento del trabajo y a su sistema de pagos a cuenta. Reconoce, no obs-
alta dirección.         tante, la posibilidad de poder aplicar a dicho rendimiento la reducción del 40% en la medida en
Exención de la          que exista un período de generación de dicha renta superior a dos años.
indemnización

Impuesto sobre la       Consulta de 20 de octubre de 2006 (V2071-06)
Renta de las
Personas Físicas.       En sentencia judicial dictada en un proceso de conflicto colectivo por cesión ilegal de trabajado-
Acuerdo                 res se declara fijos a un grupo de trabajadores entre los que figura la consultante. Por acuerdo
transaccional por la    transaccional firmado al amparo del artículo 19 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, se pacta la sus-
que se otorga una       titución de lo resuelto en la referida sentencia por una compensación económica de 27.000
compensación            euros abonable dentro del plazo de 30 días desde la homologación del acuerdo por el Tribunal
económica. Exención     Supremo.
                        Se consulta si la referida compensación puede beneficiarse de la reducción del 40% que esta-
                        blece el artículo 17.2.a) del TRLIRPF.
                        Descartada la existencia de período de generación alguno, pues la compensación económica
                        nace del acuerdo transaccional (realmente con su homologación por el Tribunal Supremo),
248   Actualidad jurídica Uría y Menéndez / 16-2007




                                entiende la DGT que la única posibilidad de aplicación de la reducción vendría dada por su inclu-
                                sión dentro de alguno de los supuestos calificados en el artículo 10 del Reglamento del IRPF
                                como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo; en particular —pues no tiene
                                encaje con ningún otro— si puede corresponderse con el supuesto contemplado en el párrafo
                                e) del apartado 1, esto es, «las cantidades satisfechas en compensación o reparación de comple-
                                mentos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las con-
                                diciones de trabajo».
                                Pues bien, a la vista del contenido del acuerdo transaccional firmado, concluye el Centro Directi-
                                vo, la compensación a tanto alzado percibida por una sola vez por los trabajadores afectados y
                                que, en virtud del acuerdo transaccional, viene a sustituir su derecho a ser trabajadores fijos de
                                la entidad cesionaria, conlleva una sustitución más amplia que la que recoge expresamente el
                                citado artículo 10.1.e), lo que no debe ser impedimento para que, desde esa perspectiva más
                                amplia que engloba también los aspectos particulares que contempla el texto reglamentario,
                                pueda concluirse que a la compensación económica objeto de consulta le resulta aplicable la
                                reducción del 40%.

      Impuesto sobre la         Consulta de 11 de octubre de 2006 (V2014-06)
      Renta de las
      Personas Físicas.         Señala la DGT que el concepto de «valores o participaciones homogéneos» a que se refieren las
      Definición del            letras f) y g) del artículo 31.5 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las
      concepto «valores         Personas Físicas (TRLIRPF) (a tenor de las cuales no se computan como pérdidas patrimoniales
      homogéneos» a             las derivadas de las transmisiones de valores, cotizados o no, cuando el contribuyente hubiera
      efectos del artículo      adquirido valores homogéneos con anterioridad o con posterioridad a dichas transmisiones en
      31.5 f) y g)              determinados plazos) viene recogido en el artículo 7 del Reglamento del citado impuesto, según
      del TRLIRPF               el cual «se considerarán valores o participaciones homogéneos aquellos que cumplan los requisi-
                                tos establecidos en el artículo 4 del Real Decreto 291/1992, de 27 de marzo, sobre emisiones y ofer-
                                tas públicas de venta de valores», y ello a pesar de que dicho Real Decreto ha sido derogado en
                                virtud del Real Decreto 1310/2005, de 4 de noviembre.

      Impuesto sobre el         Consulta de 5 de julio de 2006 (V1335-06)
      Valor Añadido.
      Derechos de               El servicio consistente en la entrega o transmisión de los derechos de emisión en un mercado
      emisión. Sujeción de      secundario se configura como la transmisión de una licencia administrativa que habilita a su titu-
      la asignación inicial y   lar a la emisión a la atmósfera de un volumen determinado de dióxido de carbono proveniente
      de su posterior           de la producción de energía. Por ello, la entrega de los referidos derechos por un empresario o
      transmisión en un         profesional constituirá una prestación de servicios que estará sujeta al IVA cuando concurra lo dis-
      mercado secundario        puesto en las letras a) o b) del artículo 70.uno.5º.A.
                                Por el contrario, ha de concluirse que la asignación inicial y gratuita de derechos de emisión
                                en cumplimiento de lo dispuesto por la Ley 1/2005, de 9 de marzo, por la que se regula el
                                régimen de comercio de derechos de emisión de gases de efecto invernadero a través del Plan
                                Nacional de Asignación, constituye una prestación de servicios no sujeta al IVA de acuerdo con
                                lo previsto en el artículo 7.8º de su Ley reguladora (vid. consulta de 14 de febrero de 2006 -
                                V0276-06).

      Impuesto sobre el         Consulta de 4 de septiembre de 2006 (V1747-06)
      Valor Añadido.
      Adquisiciones             La entidad consultante ha sido objeto de una actuación inspectora en la que se determinó la
      intracomunitarias.        existencia de errores en la liquidación del IVA devengado correspondiente a los ejercicios
      Regularización.           1999 y 2000, al no haber consignado en las declaraciones presentadas las operaciones efec-
      Deducibilidad             tuadas con entidades no residentes que constituían adquisiciones intracomunitarias de bienes
      de las cuotas             y adquisiciones de servicios, los cuales se entendían prestadas en el territorio de aplicación del
                                IVA, sujetas a dicho impuesto y de las que era sujeto pasivo la citada entidad. En la propuesta
                                de liquidación inspectora no se permitió su deducibilidad en el mismo período en que se
                                devengaron las cuotas por aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo, al no estar
                                debidamente registradas dichas operaciones en los correspondientes libros registro. La con-
                                                                             CRÓNICA DE LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA            249
                                                                                                                  TRIBUTARIO




                         sultante tiene presentada reclamación económico-administrativa contra la liquidación deriva-
                         da del acta de inspección.
                         Se consulta sobre (i) la deducibilidad de las cuotas, una vez cumplidas las obligaciones de regis-
                         tro, y (ii) el plazo para ejercitar el derecho a la deducción.
                         De acuerdo con lo expuesto, y una vez cumplidas las obligaciones de facturación y registro de las
                         operaciones cuyo incumplimiento determinó su no deducibilidad en el curso de la actuación ins-
                         pectora, la entidad consultante podrá deducir las cuotas soportadas correspondientes a las cita-
                         das operaciones siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del nacimiento del
                         mencionado derecho.
                         A dichos efectos, hay que considerar que el plazo de los cuatro años para ejercitar el derecho a
                         la deducción de las referidas cuotas habrá estado interrumpido desde la fecha de la notificación
                         formal del inicio de la actuación inspectora hasta que haya adquirido firmeza la resolución eco-
                         nómico-administrativa que ponga término al procedimiento de reclamación iniciado por la con-
                         sultante contra la liquidación practicada por la Administración tributaria, no pudiéndose efectuar
                         la deducción mientras la referida resolución no se haga firme (en similares términos se pronun-
                         cia la consulta emitida en esta misma fecha con el nº V1728-06)


Impuesto sobre el        Consulta de 5 de octubre de 2006 (V1981-06)
Valor Añadido.
Devolución a no          La DGT admite la posibilidad de que una entidad israelí que soporta IVA en territorio español sin
establecidos ex          estar establecida en dicho territorio a efectos del impuesto pueda solicitar y, en su caso (de cum-
artículo 119 de la Ley   plirse los requisitos exigidos por la norma), obtener la devolución del impuesto soportado de
del IVA. Entidad         acuerdo con el procedimiento establecido en el artículo 119 de la Ley del IVA. En este sentido, la
residente en Israel      DGT manifiesta que el requisito establecido por el artículo 119.Dos.1º (i.e., los empresarios o pro-
                         fesionales que soliciten dicha devolución deberán estar establecidos en la UE, Canarias, Ceuta o
                         Melilla, o en un país tercero siempre que, en este último caso, esté reconocida la existencia de
                         reciprocidad de trato en dicho territorio a favor de los empresarios o profesionales establecidos
                         en el territorio de aplicación del IVA) se cumple en el caso que nos ocupa (i.e., empresa residen-
                         te en Israel), pues dicha reciprocidad se ha reconocido, respecto de los empresarios o profesio-
                         nales residentes en Israel, en virtud de la Resolución del Director General de Tributos de 23 de
                         enero de 2006.

Impuesto sobre el        Consulta de 31 de octubre de 2006 (V2168-06)
Valor Añadido.
Entidad holding.         Se consulta si la percepción de dividendos por una entidad holding ha de computarse a los efec-
Inclusión de los         tos del cálculo del volumen de operaciones en los términos a que se refiere el artículo 121 de la
dividendos               Ley del IVA. En la descripción de hechos realizada en el escrito presentado se recoge que cons-
percibidos en el         tituye la actividad habitual de la entidad consultante la realización de operaciones de carácter
volumen de               financiero tales como la compraventa de valores o la gestión de inversiones y participaciones en
operaciones del          sociedades filiales o participadas, así como la prestación de servicios de asesoramiento, admi-
ejercicio                nistración y otros de naturaleza análoga.
                         Responde la DGT que la aplicación de los criterios jurisprudenciales derivados de las sentencias
                         de 22 de junio de 1993, Asunto C-333/91, Sofitam, y de 14 de noviembre de 2000, Asunto C-
                         142/99, Floridienne y Berginvest (que versaban sobre entidades holding que no se limitaban a la
                         mera adquisición en propiedad y la mera tenencia de valores, participaciones sociales u obliga-
                         ciones, es decir, no eran holding «puros» sino que prestaban determinados servicios adicionales
                         que sí se encontraban sujetos al impuesto), determina que los dividendos percibidos por la con-
                         sultante de una sociedad filial en marzo de 2005 no deben computarse a los efectos de la deter-
                         minación de su volumen de operaciones, ya que, al no constituir tales dividendos la contrapres-
                         tación de ninguna actividad económica, su percepción no está comprendida dentro del ámbito
                         de aplicación del impuesto, por lo que resultan ajenos al concepto de volumen de operaciones
                         a que se refiere el artículo 121 de la Ley del IVA.
250   Actualidad jurídica Uría y Menéndez / 16-2007




      Impuesto sobre el      Consulta de 26 de octubre de 2006 (V2148-06)
      Patrimonio.
      Exención de la         Reiterando la doctrina expresada en las consultas de 25 de mayo de 1998 y 2 de marzo de
      titularidad de         2000, la DGT mantiene que no hay obstáculo alguno para que las participaciones de titulari-
      participaciones en     dad de un sujeto pasivo por obligación personal en entidades extranjeras (en el caso consul-
      entidades no           tado se trata de una entidad argentina) accedan a la exención prevista en el artículo
      residentes             4.Ocho.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.


      Operaciones            Consultas de 4 de septiembre de 2006 (V1763 y 1764-06)
      Financieras.
                             La entidad de crédito consultante comercializa entre sus clientes acciones y participaciones de
      Comercialización de
      participaciones en     instituciones de inversión colectiva (IICs) domiciliadas tanto en España como en el extranjero,
      IICs. Donación de      que, en ocasiones, son transmitidas por aquéllos mediante donación.
      dichas                 Se consulta si las ganancias patrimoniales que pudieran generarse para el donante con ocasión
      participaciones.       de la donación de acciones o participaciones de IICs se encuentran sometidas a retención o
      Obligado a retener
                             ingreso a cuenta del IRPF y, en su caso, quién resultaría obligado a efectuarla.
                             El Centro Directivo concluye lo siguiente:
                                 (i) La donación de acciones o participaciones de IICs determina una alteración en la compo-
                                 sición del patrimonio del donante susceptible de generar para éste una ganancia o pérdida
                                 patrimonial a efectos del IRPF, por diferencia entre el valor de adquisición y el de transmi-
                                 sión, determinado este último de acuerdo con las normas del ISD.
                                 (ii) Dicha ganancia patrimonial, al obtenerse como consecuencia de una transmisión de
                                 acciones o participaciones de IICs, quedará sometida a retención o ingreso a cuenta, tal como
                                 dispone el artículo 73.1.d) del Reglamento del IRPF (RIRPF), estableciendo el artículo 74.2.d)
                                 de dicha norma una lista de los obligados a practicar dicha retención.
                                 (iii) En el caso de donación de acciones y participaciones de IICs, resulta relevante la deter-
                                 minación del momento en que se entiende producida la transmisión que la misma supone,
                                 pues en dicho momento será cuando surja la obligación de practicar la retención o ingreso
                                 a cuenta, a tenor de lo previsto en el artículo 96 del RIRPF, por expresa remisión del artícu-
                                 lo 76.2 del mismo Reglamento.
                                 (iv) En este sentido, según el artículo 623 del Código Civil, «la donación se perfecciona desde
                                 que el donante conoce la aceptación del donatario», y el artículo 632 del mismo cuerpo legal
                                 establece que «la donación de cosa mueble podrá hacerse verbalmente o por escrito. La ver-
                                 bal requiere la entrega de la cosa donada. Faltando este requisito, no surtirá efecto si no se
                                 hace por escrito y consta en la misma forma la aceptación».
                                 (v) En el caso de donación de acciones y participaciones en IICs, dado que no son bienes tan-
                                 gibles, sino que su titularidad viene determinada por el registro contable de partícipes o
                                 accionistas que deba llevar la entidad gestora, la sociedad de inversión, la entidad comercia-
                                 lizadora o colocadora respecto de la comercialización de IICs extranjeras en territorio espa-
                                 ñol o, en su caso, el intermediario financiero, no es posible una entrega directa del bien sin
                                 el concurso de dichas entidades, lo cual nos lleva a la aplicación del segundo párrafo del artí-
                                 culo 632 del Código Civil, que requiere que la donación se realice por escrito y que conste
                                 igualmente por escrito la aceptación.
                                 (vi) Lo anterior nos lleva a considerar que, en el presente caso, la donación efectuada docu-
                                 mentalmente y aceptada de igual forma por el donatario, con conocimiento del donante, se
                                 habrá perfeccionado, lo cual implica entender realizada en dicho momento la transmisión de
                                 la titularidad sobre los valores y, en consecuencia, por aplicación del artículo 96 del RIRPF,
                                 será entonces cuando se genere la obligación de efectuar la retención o ingreso a cuenta
                                 sobre la posible ganancia patrimonial que se manifieste para el donante, con independencia
                                 del momento en que se produzca la tradición o entrega de los valores donados mediante la
                                 correspondiente transferencia de titularidad en el registro de accionistas o partícipes, previa
                                 acreditación de la donación realizada y del pago o la exención del ISD.
                                                                                  CRÓNICA DE LEGISLACIÓN Y JURISPRUDENCIA                 251
                                                                                                                       UNIÓN EUROPEA




                             (vii) Por tanto, en dichos supuestos cabe concluir que será el propio socio o partícipe el que
                             vendrá obligado a efectuar un pago a cuenta de acuerdo con las normas contenidas en los
                             artículos 94 a 96 del RIRPF.


Operaciones              Consultas de 28 de agosto de 2006 (V1687-06 y V1688-06)
Financieras. Fondos      La entidad consultante es una sociedad gestora de fondos de titulización que, en el desempeño
de titulización
                         de sus funciones, ha procedido a constituir determinados fondos de titulización de activos y de
hipotecaria y de
                         titulización hipotecaria, cuya representación y gestión tiene asumida.
activos. Ámbito de
aplicación de la         La mayoría de dichos fondos han emitido bonos de titulización con anterioridad a la entrada en
Ley 19/2003              vigor de la Ley 23/2005, de 18 de noviembre, que siguen devengando en la actualidad pagos de
                         intereses y amortización de principal.
                         Se consulta si el régimen fiscal especial establecido en la disposición adicional segunda de la Ley
                         13/1985, de 25 de mayo, conforme a la redacción dada por la Ley 23/2005, resulta aplicable a
                         los rendimientos derivados de los citados bonos obtenidos con posterioridad a la entrada en
                         vigor de esta última Ley.
                         En el caso de que la respuesta a la anterior cuestión fuera afirmativa, se desea conocer si la apli-
                         cación de la exención prevista en dicho régimen para las mencionadas rentas obtenidas por no
                         residentes sin establecimiento permanente debe adecuarse a lo previsto en el artículo 12.4 del
                         Real Decreto 2281/1998 o si, por el contrario, debe seguirse el procedimiento previsto en la
                         Orden de 13 de abril de 2000 o cualquier otro.
                         La DGT señala que para determinar el alcance temporal de la aplicación del régimen fiscal espe-
                         cial establecido en la disposición adicional segunda de la Ley 13/1985 respecto de las emisiones
                         de valores con cargo a fondos de titulización, debe tenerse en cuenta que la Ley 19/2003, al
                         regular dicho régimen especial para participaciones preferentes e instrumentos de deuda, expre-
                         samente estableció en su disposición transitoria segunda que dicho régimen fiscal se aplicará
                         también «a las emisiones de participaciones preferentes y de deuda realizadas con anterioridad a
                         la entrada en vigor de esta Ley».
                         Cuando, posteriormente, la Ley 23/2005 amplía el régimen fiscal de las participaciones prefe-
                         rentes e instrumentos de deuda a los valores cotizados en mercados organizados y emitidos con
                         cargo a fondos de titulización, no establece una norma transitoria que prevea la aplicación de
                         dicho régimen a emisiones anteriores.
                         En conclusión, entiende el Centro Directivo que en lo referente a fondos de titulización, tal régi-
                         men especial resultará aplicable únicamente a los rendimientos derivados de valores emitidos a
                         partir de la fecha de entrada en vigor de la Ley 23/2005.




                          UNIÓN EUROPEA (*)


                         1 · LEGISLACIÓN

Directiva de servicios   Directiva 2006/123/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 12 de diciembre de 2006 rela-
en el mercado            tiva a los servicios en el mercado interior (DOUE L 376, de 27 de diciembre de 2006)
interior



                             * Esta sección de Derecho de la Unión Europea ha sido coordinada por Edurne Navarro y en su elaboración
                             han participado Elena García, Miguel Sousa y Luis Moscoso del Prado del Área de Procesal y Derecho Público
                             de Uría Menéndez (Bruselas)

								
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