Mandantenrundschreiben Spezial _

							_________________________________________________________________________ Jahrgang 4 SONDERAUSGABE November 1999

Die Mandantenzeitschrift von Dipl.-Kfm. Walter Mayer, Steuerberater
Behandlung der Pensionszusage eines Gesellschafter-Geschäftsführers bei vorzeitigem Ausscheiden aus der GmbH oder bei Verkauf bzw. Liquidation der GmbH Scheidet ein Gesellschafter-Geschäftsführer aus einer GmbH aus bzw. wird eine GmbH verkauft oder liquidiert, stellt sich die Frage nach der weiteren Behandlung der (rückgedeckten) Pensionszusage. Folgende Möglichkeiten, für die jeweils ein Gesellschafterbeschluss erforderlich ist, bieten sich an :  Abfindung der Versorgungsanwartschaft durch Zahlung eines einmaligen Geldbetrages bzw. durch Übertragung der Rückdeckungsversicherung auf den Gesellschafter-Geschäftsführer  Ablösung der Versorgungsanwartschaft durch eine Direktversicherung  Übernahme der Versorgungsverpflichtung durch einen neuen Arbeitgeber, für den der Gesellschafter-Geschäftsführer künftig tätig ist  Verzicht auf die erdiente unverfallbare Versorgungsanwartschaft, z.B. zur Entlastung einer überschuldeten GmbH. Hat der Gesellschafter-Geschäftsführer keine unverfallbaren Versorgungsanwartschaften, verliert er seine Ansprüche aus der Pensionszusage. I. 1. Abfindung der Versorgungsanwartschaft Allgemeines Zur Finanzierung der Abfindung können die Werte aus einer Rückdeckungsversicherung verwendet werden. 2. Steuerliche Behandlung der Abfindung ist und mit anderen Minderheits-GesellschafterGeschäftsführern eine Mehrheit der Anteile am Kapital oder an den Stimmrechten inne hat. Die Versorgungsanwartschaften können, sofern nicht bereits vertraglich ein Abfindungsrecht vereinbart ist, stets mit Zustimmung des Gesellschafter-Geschäftsführers abgefunden werden. b) Gesellschafter-Geschäftsführer Schutzbereich des BetrAVG fällt in den

Sofern die unter Ziff. a) genannten Voraussetzungen nicht erfüllt sind, sind die Vorschriften des BetrAVG auf den Gesellschafter-Geschäftsführer anzuwenden. Nach § 3 Abs. 1 BetrAVG ist eine Abfindung von Versorgungsanwartschaften nur zulässig, wenn die Pensionszusage zum Zeitpunkt des Ausscheidens noch keine 10 Jahre bestanden hat. Der Gesellschafter-Geschäftsführer muss der Abfindung zustimmen. Sofern danach eine Abfindung möglich ist, muss sie wertgleich sein. Das ist dann der Fall, wenn der Abfindungsbetrag dem Barwert der Versorgungsanwartschaft entspricht, die der Gesellschafter-Geschäftsführer zeitanteilig bis zum Ausscheiden erworben hat (vgl. § 3 Abs. 2 BetrAVG). Ein geringerer Abfindungsbetrag darf nur bei GesellschafterGeschäftsführern vereinbart werden, die eine Unternehmerstellung inne haben. Hinsichtlich des Differenzbetrages zum Barwert liegt ein Teilverzicht vor (vgl. Ziff. IV).

Zunächst ist zu unterscheiden, ob der GesellschafterGeschäftsführer eine Unternehmerstellung einnimmt oder in den Schutzbereich des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (BetrAVG) fällt. Gesellschafter-Geschäftsführer hat Unternehmerstellung Als Unternehmer wird ein GesellschafterGeschäftsführer dann angesehen, wenn er allein über mindestens 50 % der Anteile am Kapital oder an den Stimmrechten der GmbH verfügt. Unternehmer ist er auch, wenn er zu mind. 10 % an der GmbH beteiligt a)

a) beim Gesellschafter-Geschäftsführer Die Abfindungszahlung ist beim GesellschafterGeschäftsführer steuerlich eine Vergütung für eine mehrjährige Tätigkeit. Sie unterliegt damit nach § 39 Abs. 3 Satz 9 EStG der Lohnsteuer bzw. nach § 34 Abs. 3 EStG der Einkommensteuer. Im Ausnahmefall kann die Abfindung auch als „Entschädigung“ im Sinne von § 34 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 Nr. 2 EStG versteuert werden. Dem Finanzamt muss nachgewiesen werden, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer der Abfindungsverein-

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barung nur auf Grund eines nicht unerheblichen rechtlichen, wirtschaftlichen oder tatsächlichen Drucks seitens der Gesellschaft zugestimmt hat. Danach werden die Einkünfte im Zuflussjahr mit 1/5 angesetzt; die darauf entfallende zusätzliche Steuer wird verfünffacht (Progressionsmilderung). b) bei der GmbH Bei der Abfindung der Pensionszusage sind die in der Vergangenheit gebildeten Pensionsrückstellungen im Wirtschaftsjahr der Abfindung in der Steuerbilanz gewinnerhöhend aufzulösen. Die Abfindungszahlung ist Betriebsausgabe. Wird zur Finanzierung eine bestehende Rückdeckungsversicherung verwendet, ist der Aktivwert der Versicherung nicht mehr in der Steuerbilanz des Unternehmens auszuweisen. Übersteigt der Abfindungsbetrag den Barwert der Anwartschaften, die der Gesellschafter-Geschäftsführer zeitanteilig bis zum Ausscheiden erworben hat, wird der überschießende Betrag steuerlich als verdeckte Gewinnausschüttung behandelt. II. Ablösung der Versorgungsanwartschaft durch eine Direktversicherung Allgemeines vorteilhaft, wenn von der Möglichkeit der Ver-vielfachung Gebrauch gemacht wird. Bei Ausscheiden kann nämlich der für Direktversicherungsbeiträge geltende pauschalierungsfähige Höchstbetrag von jährlich DM 3.408 mit der Anzahl der Kalenderjahre vervielfältigt werden, in denen das Dienstverhältnis bestanden hat. Der vervielfältigte Betrag ist allerdings um die Beträge zu vermindern, die bereits im laufenden Jahr und den sechs vorausgegangenen Jahren pauschal versteuert wurden (§ 40 b Abs. 2 Sätze 3 und 4 EStG). Das Jahr des Dienstantritts und das Jahr des Ausscheidens gelten dabei jeweils als ein volles Kalenderjahr. Hierbei ist jedoch zu beachten, dass der vervielfältigte Betrag häufig nicht zur vollständigen Ablösung der Anwartschaften ausreicht. Der übrige Teil des Einmalbeitrages ist dann individuell zu versteuern. Lebensversicherungen gegen Einmalbeitrag sind nicht steuerbegünstigt. Dies gilt auch bei Verwendung des Wertes der Rückdeckungsversicherung zur Finanzierung der Direktversicherung. Die Zinsen aus den Sparanteilen sind deshalb einkommensteuerpflichtig. Nicht der Einkommensteuer unterliegen dagegen Zinsen aus evtl. weiteren Beiträgen. Die Restlaufzeit der neuen Direktversicherung muss dann mindestens 12 Jahre und die restliche Beitragszahlungsdauer mindestens 5 Jahre betragen. Bei Rentenversicherungen gegen laufenden Beitrag darf in diesem Fall das Kapitalwahlrecht erst 12 Jahre nach Abschluss der Versicherung ausgeübt werden. Bei Fälligkeit der Versicherungsleistung muss das Versicherungsunternehmen von den Zinsen, die steuerpflichtig sind, 25 % Kapitalertragsteuer zzgl. Solidaritätszuschlag einbehalten und an das Finanzamt abführen. Die Kapitalertragsteuer wird jedoch auf die Einkommensteuerschuld des Gesellschafter-Geschäftsführers angerechnet. b) bei der GmbH Hier gelten die Ausführungen der Ziffer I, 2 b) sinngemäß. III. Übernahme der Versorgungsverpflichtung durch einen neuen Arbeitgeber Allgemeines

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Eine Pensionszusage kann mit Zustimmung des Gesellschafter-Geschäftsführers unabhängig von der Beteiligung durch eine wertgleiche Direktversicherung abgelöst werden. Von Wertgleichheit ist auszugehen, wenn der Barwert, der bis zum Ausscheiden zeitanteilig erworbenen Anwartschaften dem Einmalbeitrag entspricht, der für die Direktversicherung entrichtet wird. Zur Finanzierung des Einmalbetrages können die Werte aus einer Rückdeckungsversicherung verwendet werden. Sofern die Mittel aus der Rückdeckungsversicherung den Barwert der Anwartschaften aus der Pensionszusage nicht erreichen, ist eine „Auffüllung“ der Versicherung durch die GmbH erforderlich. Nach der Ablösung richten sich die Ansprüche des Gesellschafter-Geschäftsführers nicht mehr unmittelbar gegen die GmbH, sondern gegen den Lebensversicherer. 2. Steuerliche Auswirkungen der Ablösung

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a) beim Gesellschafter-Geschäftsführer Der Einmalbetrag für die Direktversicherung ist vom Gesellschafter-Geschäftsführer als zugeflossener Arbeitslohn zu versteuern. Gegenüber einer Abfindung ist die Ablösung einer Pensionsanwartschaft durch eine Direktversicherung

Ist der Gesellschafter-Geschäftsführer nach seinem Ausscheiden für eine neue Firma tätig, kann diese die Versorgungsverpflichtung des bisherigen Arbeitgebers entgeltlich oder unentgeltlich übernehmen. Die steuerlichen Besonderheiten, die bei Erteilung einer Pensionszusage an einen Gesellschafter-Geschäftsführer zu berücksichtigen sind (siehe insbes. R 32 der Körperschaftsteuer-Richtlinien), gelten bei der Über-

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nahme hinsichtlich der erdienbaren Anwartschaften entsprechend. 2. Entgeltliche Übernahme steuerpflichtige Einnahme anzusehen. Da der wirtschaftliche Vorteil aus dem Verzicht bei der Gesellschaft verbleibt, ist in Höhe der Einnahme eine Einlage des Versorgungsberechtigten in die GmbH anzunehmen. Entsprechendes gilt auch bei einem Teilverzicht. b) GmbH Bei der GmbH hat der rechtswirksame Verzicht auf die Versorgungsanwartschaft zur Folge, dass die in der Vergangenheit gebildeten Pensionsrückstellungen gewinnerhöhend aufzulösen sind. Die dem Gesellschafter zugerechnete Einlage ist diesem Auflösungswert gewinnmindernd gegenüber zu stellen. Daraus ergibt sich grundsätzlich keine steuerliche Auswirkung bei der GmbH. Wird eine bestehende Rückdeckungsversicherung zurückgekauft und ist der Rückkaufswert höher als der Aktivwert der Versicherung, wirkt sich dies in Höhe der Differenz gewinnerhöhend aus, im umgekehrten Fall tritt in Höhe der Differenz eine Gewinnminderung ein. c) Mitgesellschafter Sind Mitgesellschafter vorhanden, kann mit dem Verzicht auch eine schenkungsteuerrechtlich relevante Zuwendung an die Mitgesellschafter verbunden sein, sofern mit dem Verzicht auf die Pensionszusage eindeutig eine Zuwendung an die Mitgesellschafter verbunden ist.

In Höhe des Entgelts, das der neue Arbeitgeber für die Übernahme der Versorgungsverpflichtung erhält, ist der Barwert der Anwartschaften anzusetzen, die der Gesellschafter-Geschäftsführer zeitanteilig bis zu seinem Ausscheiden erworben hat. Wird eine Rückdeckungsversicherung auf den neuen Arbeitgeber übertragen, ist der Wert der Versicherung (einschliesslich Gewinnbeteiligung) das Entgelt. Einzelheiten wegen der Bildung von Pensionsrückstellungen bei der neuen Firma können den Einkommensteuer-Richtlinien (R 41 Abs. 15 EStR mit Berechnungsbeispielen) entnommen werden. 3. Unentgeltliche Übernahme

Bei unentgeltlicher Übernahme zählt nach Auffassung der Finanzverwaltung die Dienstzeit beim früheren Arbeitgeber nicht als Vordienstzeit bei der neuen Gesellschaft. Das bedeutet, dass diese Dienstzeit bei der Berechnung des Teilwertes der Pensionsverpflichtung nicht berücksichtigt werden darf. Die Pensionsrückstellung beim neuen Arbeitgeber ist deshalb auf die Zeit vom Beginn des neuen Dienstverhältnisses bis zum voraussichtlichen Eintritt des Versorgungsfalles zu verteilen. Eine einmalige Pensionsrückstellung in Höhe der übernommenen Versorgungsanwartschaften ist nicht möglich. IV. Verzicht auf die unverfallbare Versorgungsanwartschaft Allgemeines

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Auf gesetzlich unverfallbare Versorgungsanwartschaften kann ein Gesellschafter-Geschäftsführer bei Ausscheiden nur verzichten, wenn er eine Unternehmerstellung (siehe Ziff. I, 1 a) inne hatte. Gesellschafter-Geschäftsführer, die in den Schutzbereich des Betriebsrentengesetzes fallen (siehe Ziff. I, 1 b), können dagegen auf gesetzlich unverfallbare Anwartschaften nicht verzichten. Dies folgt aus dem Rechtsgedanken des § 3 BetrAVG, nach dem auch eine Abfindung unter bestimmten Voraussetzungen nicht möglich ist. Auf Anwartschaften, die noch verfallbar sind, kann immer verzichtet werden. 2. Steuerliche Auswirkungen

Die WALTER MAYER-Steuertips werden ausschliesslich für die Mandanten von Dipl.-Kfm. Walter Mayer, Steuerberater, T 6, 23-24, 68161 Mannheim,  0621/10776-0 geschrieben. Der Bezugspreis beläuft sich auf DM 5,00 monatlich. Gerne senden wir Ihnen diese „STEUERTIPS“ zu. Wenden Sie sich deshalb vertrauensvoll an uns.

a) Gesellschafter-Geschäftsführer Auf seiten des Gesellschafter-Geschäftsführers stellt der Verzicht auf eine erteilte Pensionszusage eine wirtschaftliche Verfügung über diese dar. Mit dem Verzicht fließt dem Gesellschafter-Geschäftsführer der Teilwert der Pensionszusage zu und ist bei ihm als

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