Concurso para Auditor Fiscal da Receita Federal em 2005 ESAF

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Concurso para Auditor Fiscal da Receita Federal em 2005 ESAF Powered By Docstoc
					PROGRAMA DE DIREITO TRIBUTÁRIO I – 2º BIMESTRE




1 – Competência tributária:
1.1 – Conceito;
1.2 – Classificação;
1.3 – Critério de partilha da competência tributária;
1.4 – A competência tributária da União;
1.5 – A competência tributária dos Estados e Distrito Federal;
1.6 – A competência tributária dos Municípios;
1.7 – Fiscalidade, extrafiscalidade e parafiscalidade;
1.8 – Exercício da competência.

2 – Fontes do Direito Tributário:
2.1 – Significado do termo;
2.2 – Fontes reais;
2.3 – Fontes formais.

3 – Vigência e aplicação da Legislação Tributária:
3.1 – Validade, vigência e eficácia – noções gerais;
3.2 - Conceito de vigência da legislação tributária no C.T.N.;
3.3 – A vigência da legislação tributária no espaço;
3.4 – A vigência da legislação tributária no tempo;
3.5 – O art. 104 do C.T.N. e o princípio da anterioridade;
3.6 – A Aplicação da legislação tributária;
3.7 – Princípio da irretroatividade no C.T.N.;
3.8 – Exceções legais ao princípio da irretroatividade.




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                  CONSIDERAÇÕES INICIAIS:


Prezados (as) acadêmicos (as):

Para o bom andamento das aulas de Direito Tributário I favor observarem as
seguintes regras:

1 - O material em anexo não se trata de uma "apostila", mas sim um mero
"ROTEIRO" para o auxílio da aprendizagem, bem como para que não se
desperdice tempo com a escrita em quadro;

2 - Diante de tal realidade este material é INCOMPLETO E INSUFICIENTE
para o estudo e entendimento dos temas, bem como para a realização das
avaliações bimestrais;

3 - Deste modo é IMPRESCINDÍVEL que os estudos sejam complementados
com a bibliografia básica e complementar recomendadas, com as anotações
realizadas em sala de aula, bem como pesquisas na internet e demais
modalidades de pesquisas;

4 - Além de outras, praticamente todas as informações constantes deste
"ROTEIRO" foram retiradas das seguintes obras jurídicas:

1 - ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado. 4ª edição. São
Paulo : Método, 2010;

2 - AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 16ª edição, São Paulo :
Saraiva, 2010;

3 - CARRAZA, Roque. Curso de Direito Constitucional Tributário. 26ª
edição, São Paulo : Malheiros, 2010;

4 - CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 23ª edição,
São Paulo : Saraiva, 2010;

5 - MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 31ª edição, São
Paulo : Malheiros, 2010;

6 - SABBAG, Eduardo de Moraes. Manual de Direito Tributário. 2ª edição.
São Paulo : Saraiva, 2010.

Att.


                           Juliano Huck Murbach




                                                                        2
                   COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA

1 – ASPECTOS INICIAIS:

Sistema pode ser entendido como o conjunto organizado de partes
relacionadas entre e si e interdependentes.

Pode ser entendido ainda como o conjunto de elementos dotado de unidade
interna, coerência lógica, ordem, ausência de contradições e independência do
todo em relação às partes, devendo-se ter uma visão pluralista com relação a
este ponto.

No Brasil, os sistemas radicam quase que por inteiro na C.F., pois nela
aparecem exaustivamente organizados e sistematizados os tributos, de tal
forma que o legislador infraconstitucional compete dar-lhes efetividade ou
atualização através das normas de nível ordinário.

A C.F. organiza ainda o sistema de partilha da receita tributária (art. 157 a 162).
O sistema tributário nacional é o que se estrutura de acordo com a base
econômica da incidência, independentemente de considerações sobre a
pessoa jurídica titular da competência impositiva. Desenha-o inicialmente a
C.F., que prevê a instituição de impostos, taxas e contribuições de melhoria
(art. 145), de empréstimos compulsórios (art. 148) e de contribuições sociais,
econômicas e profissionais (art. 149). Complementa-o o C.T.N., e legislação
ordinária baixada pela União, Estados e Municípios.

Sua melhor classificação quanto aos impostos é dada pelo C.T.N., que os
distingue entre os que incidem sobre o patrimônio e a renda e sobre a
produção e circulação:




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                    SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL:



                                     ITR
                      Patrimônio     ITBI
                         e           Causa Mortis e doação
                       Renda         IPTU
                                     IPVA
                                     IR
                                     Grandes Fortunas

Impostos:



                      Produção               ICMS
                          e                  IPI
                      Circulação             IOF
                                             ISS




                      de serviço

Taxas:
                      de polícia




Contribuições de melhoria




                      Gerais ( FGTS, salário-educação )
                      sociais
                      Seguridade ( COFINS, sobre lucro, previdenciária )

Contribuições:

                      de intervenção no domínio econômico
                      de interesse de categorias profissionais (OAB, CFM)
                      de interesse de categorias econômicas (contribuição sindical)




Empréstimos Compulsórios




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Os sistemas tributários podem ser:

1) Rígidos e Flexíveis; e

2) Racionais e Históricos.

Os rígidos são os sistemas nos quais o legislador ordinário não dispõe de
quase nenhuma opção, visto como a Constituição estabelece o disciplinamento
completo, traçando todas as normas essenciais ao sistema.

Flexíveis são aqueles sistemas nos quais o legislador ordinário goza de
faculdades amplas, podendo inclusive alterar a própria discriminação de
rendas.

Racionais são os sistemas elaborados à luz dos princípios ditados pela Ciência
das Finanças e tendo em vista determinados objetivos políticos.

Históricos são aqueles resultantes da instituição de tributos sem prévio
planejamento. Os tributos são instituídos de forma casuística, sem qualquer
preocupação com o todo. A rigor, não devem ser considerados sistemas, posto
que a este conceito não o correspondem.

Ricardo Lobo Torres entende a existência de um Sistema Tributário Federado,
que se estrutura a partir da consideração da pessoa jurídica titular da
competência impositiva (arts. 153 a 156 da C.F.), que apresenta as seguintes
qualidades:

1 - a eqüidade entre os entes públicos, com a distribuição equilibrada de
recursos financeiros, em consonância com os serviços e gastos que também
lhe sejam reservados;

2 - a autonomia dos entes públicos menores para legislar e arrecadar seus
tributos.

Deste modo, percebe-se que o poder tributário, da mesma forma que o poder
estatal em geral, se divide verticalmente, segundo os vários níveis de governo
no Estado Federal (poder federal, estadual e municipal) e, também,
horizontalmente (poder de legislar, administrar e julgar).

Em relação a separação horizontal entende-se que o poder ou soberania
tributária, que nada mais é do que uma especial manifestação especial do
poder estatal, ao lado do poder de polícia, do poder monetário, etc... separa-se
horizontalmente em poder de legislar, administrar e julgar:

1 - O poder de legislar sobre tributos se estrema do poder de legislar em geral,
cuidando deste tópico a C.F. em seus arts. 145 a 156, enquanto cuida da
competência legislativa genérica nos arts. 48 a 52.




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2 - O poder de administrar tributos não aparece explicitamente na C.F., sendo
anexo ao poder de legislar competindo à pessoa jurídica titular da competência
legislativa, que poderá delegá-lo (art. 7º C.T.N.);

3 - O poder de julgar também não é expresso na C.F., que se limita a
disciplinar o poder judiciário genérico (art. 102 e seguintes).

Em relação a separação vertical, o poder tributário se fraciona e se distribui,
verticalmente, pelas três órbitas do governo: União, Estados e Municípios.

À União compete legislar: a) plena e privativamente sobre seus impostos (art.
153 e 154), as contribuições sociais e econômicas e os empréstimos
compulsórios (art. 148 e 149); b) em comum com os Estados e Municípios,
sobre taxas e contribuições de melhoria, c) mediante Lei Complementar, sobre
conflitos de competência, limitações constitucionais ao poder de tributar e
normas gerais em matéria tributária (art. 146).

Luciano Amaro assevera que numa Federação, em que mesmo os Municípios
têm sua esfera própria de atribuições exercidas com autonomia, a Constituição
preocupa-se em prover de recursos os vários entes políticos - União, Estados,
Distrito Federal e Municípios - a fim de que cada qual possa atender aos seus
respectivos dispêndios.

Ricardo Alexandre também define a competência tributária como “o poder
constitucionalmente atribuído de editar leis que instituam tributos. O exercício
do poder atribuído é uma faculdade, não uma imposição constitucional. Cada
ente decide, de acordo com seus critérios de oportunidade e conveniência
política, e, principalmente, econômica, sobre o exercício da competência
tributária.” (ob. cit., pág. 192)

A Constituição optou por repartir a competência tributária de maneira
distinta, em se tratando de tributos vinculados ou não-vinculados.

Tributos vinculados: são aqueles onde os fatos geradores são definidos com
base em uma atividade estatal específica voltada para contribuintes
determinados.

A competência tributária é atribuída ao ente que realizar a atividade com base
na qual o fato gerador é definido (competência comum).
Tributos não-vinculados: são aqueles onde os fatos geradores para sua
ocorrência não dependem de uma atuação estatal.

A ausência de atividade estatal na definição do fato gerador fez com que a
Constituição se obrigasse a definir o ente a quem seria outorgada a
competência tributária (competência privativa).

Interessante notar que o artigo 11 da Lei de Responsabilidade Fiscal (Lei
Complementar sob nº. 101/1999) estabeleceu que constituem requisitos
essenciais da responsabilidade na gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva


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arrecadação de todos os tributos da competência constitucional do ente da
Federação.

O parágrafo único do artigo 11 de referida Lei ainda estabeleceu a proibição de
realização de transferências voluntárias para os entes federados que deixem
de instituir os impostos de sua competência, ou seja, foi instituída uma sanção
institucional contrária ao entendimento de que o exercício da competência
tributária é facultativo.

Conclui Ricardo Alexandre:

          “A regra, entretanto, decorre da lógica. Se um ente
          possui competência para criar um tributo e não o faz,
          a presunção é de que não precisa da respectiva
          receita. Se, posteriormente, procura os entes maiores
          em busca de repasse de recursos, a negativa é
          razoável.
          O dispositivo deve ser interpretado com cuidado. O
          espírito da LRF não é o de exigir a criação de tributo a
          qualquer custo, mas tão-somente o de estimular a
          criação de tributos economicamente viáveis.
          Imagine-se, a título de exemplo, um pequeno e pobre
          Município, cuja economia depende, quase que
          exclusivamente, dos recursos advindos d as
          aposentadorias de parte da população. Admita-se a
          inexistência de empresas prestadoras de serviços, de
          forma a tornar inócua a criação de um imposto sobre
          serviços.
          Estaria o Município obrigado a instituir formalmente o
          ISS e criar uma máquina arrecadatória para o mesmo?
          A resposta deve ser negativa. Contrairia o espírito da
          LRF obrigar à criação de um tributo cuja arrecadação
          seria menor que o custo decorrente da instituição e
          administração.” (ob. cit., pág. 192)


Entretanto, em exames de concursos públicos recomenda-se adotar a
literalidade da LRF, no sentido de que todos os impostos de competência dos
entes federados devem ser efetivamente instituídos e arrecadados.

Importante característica da competência tributária é a sua indelegabilidade, a
qual está prevista no artigo 7º do C.T.N.:

          “Art. 7º. A competência tributária é indelegável, salvo
          atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar
          tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou
          decisões administrativas em matéria tributária,
          conferida por uma pessoa jurídica de direito público a
          outra, nos termos parágrafo 3º do art. 18 da
          Constituição.”

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Ou seja, o ente constitucionalmente competente não pode editar norma que
atribua a outro ente a competência para criar tributo que lhe foi outorgado pela
Constituição.

A exceção diz respeito possibilidade de se delegar a capacidade tributária
ativa, a qual é diferente da competência tributária, conforme será adiante
demonstrado, fenômeno chamado de parafiscalidade.

A competência tributária em sentido restrito é política e se refere à
possibilidade de editar lei instituindo o tributo, definindo seus elementos
essenciais (fatos geradores, contribuintes, alíquotas e bases de cálculo).

Em sentido amplo, seria a soma de quatro atribuições: instituir, arrecadar,
fiscalizar e executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas relativas a
tributos.

A capacidade ativa tributária decorre da competência tributária, mas possui
natureza administrativa, referindo-se às funções de arrecadar ou fiscalizar
tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em
matéria tributária.

Ou seja, em sentido amplo, a indelegabilidade da competência tributária diz
respeito a possibilidade de instituição de tributo, sendo que as demais
atribuições (arrecadar, fiscalizar e executar) seriam delegáveis.

Já em sentido restrito, a competência tributária (política) é indelegável.

Em concursos públicos e exames de ordem deve ser entendido que a
competência tributária é indelegável.

Não obstante a capacidade tributária seja delegável, o parágrafo 2º do artigo 7º
estabelece a possibilidade de revogação da delegação, a qualquer tempo, por
ato unilateral da pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido.

Exemplo: a Lei Federal sob nº. 11.098/2005 devolveu para União, por
intermédio do Ministério da Previdência Social, a capacidade ativa para a
cobrança das contribuições anteriormente delegadas ao INSS (uma autarquia
federal), autorizando a criação da Secretaria da Receita Previdenciária, a qual
posteriormente foi unificada com a Secretaria da Receita Federal.

No que tange às receitas (ingressos) de natureza tributária, a Constituição
elenca um sistema misto de partilha de competência e partilha do produto da
arrecadação. Ou seja, no primeiro mecanismo, o poder de criar tributos é
repartido entre os vários entes políticos, de modo que cada um tem
competência para impor prestações tributárias, dentro da esfera que lhe é
assinalada na Constituição (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), é a
chamada competência tributária (aptidão para criar tributos).




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Deste modo, todos têm, dentro de certos limites, o poder de criar determinados
tributos e definir seu alcance, obedecidos os critérios de partilha de
competência estabelecidos pela Constituição.

No segundo mecanismo, o produto da arrecadação de determinados tributos,
instituídos por certo ente político, não é por este totalmente apropriado, mas
partilhado com outros entes políticos.

Para Paulo de Barros Carvalho "a competência tributária, em síntese, é uma
das parcelas entre as prerrogativas legiferantes de que são portadoras as
pessoas políticas, consubstanciada na faculdade de legislar para a
produção de normas jurídicas sobre tributos."

Faz ainda a ressalva de que a competência tributária não confunde com a
capacidade tributária ativa, "pois uma coisa é poder legislar, desenhando o
perfil jurídico de um gravame ou regulando os expedientes necessários à
sua funcionalidade, outra é reunir credenciais para integrar a relação
jurídica, no tópico de sujeito ativo."

É muito comum que a pessoa que exercita a competência tributária se coloque
na posição de sujeito ativo, aparecendo como credora da prestação a ser
cumprida pelo devedor.

Como já visto, a competência tributária é intransferível, já a capacidade
tributária é transferível.

Paulo de Barros Carvalho discorre ainda sobre a construção doutrinária sobre
fiscalidade, extrafiscalidade e parafiscalidade.

Deste modo, fiscalidade seria a "organização jurídica do tributo que denuncia
que os objetivos que presidiram sua instituição, ou que governam certos
aspectos da sua estrutura, esteja voltados ao fim exclusivo de abastecer os
cofres públicos, sem que outros interesses (políticos, econômicos ou sociais)
interfiram no direcionamento da atividade impositiva."

Quanto a extrafiscalidade, percebe-se que algumas vezes, "a compostura da
legislação de um tributo vem pontilhada de inequívocas providências no sentido
de prestigiar certas situações, tidas como social, política ou econômicamente
valiosas, às quais o legislador dispensa tratamento mais confortável ou menos
gravoso. Ocorre a perseguição de objetivos alheios aos meramente
arrecadatórios, ou seja, extrafiscalidade." Ex.: ITR mais onerosos sobre
propriedade rural improdutiva ou de baixa produtividade, II e IE, IPTU sobre
terrenos baldios, etc...

Já parafiscalidade pode ser entendida em situações em que a lei instituidora
do gravame indica sujeito ativo diferente daquele que detém a competência
tributária (competência de editar lei que institua tributos ou regule sua
funcionalidade), ou seja, uma pessoa é competente, e outra é credenciada a
postular o cumprimento da prestação.


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Sempre que tal fato ocorrer, duas situações surgirão:

        a) o sujeito ativo, que não é o competente, recebe atribuições de
arrecadar e fiscalizar o tributo, executando as normas legais correspondentes
(CTN art. 7º) com as garantias e privilégios processuais que competem à
pessoa que legislou (CTN art. 7º, § 1º), mas não retém o produto arrecadado,
isto é, transfere os recursos ao ente político competente;

      b) o sujeito ativo indicado recebe as mesmas atribuições do item "a",
acrescidas da disponibilidade sobre o valores arrecadados, para que os aplique
no desempenho de suas atividades específicas (parafiscalidade).

Portanto, para Paulo de Barros Carvalho parafiscalidade seria "o fenônemo
jurídico que consiste na circunstância de a lei tributária nomear sujeito
ativo diverso da pessoa que a expediu, atribuindo-lhe a disponibilidade
dos recursos auferidos, para o implemento de seus objetivos peculiares."

Ex.: antigos recolhimentos de contribuições previdenciárias ao INSS, OAB,
etc...


1.2 – A REPARTIÇÃO DA COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA:


Em resumo, costuma-se dividir a competência tributária em: privativa, residual,
comum e cumulativa.

É privativa a competência para criar impostos atribuída com exclusividade a
este ou àquele ente político, ex: IR da União, ICMS dos Estados e o ISS dos
Municípios.

Residual é a competência atribuída à União atinente a outros impostos que
podem ser instituídos sobre situações não previstas.

Comum seria a competência referente às taxas e contribuições de melhoria
atribuída a todos os entes políticos indistintamente.

Cumulativa prevista no artigo 147 da C.F.


1.2.1 - Competência Tributária Privativa e Residual:

Os impostos tem sua competência para instituição estabelecida pela
Constituição Federal de modo privativo, ou seja, somente podem instituir
determinados impostos, aqueles entes de direito interno público que a Carta
Magna estabelece:

União: possui competência privativa para instituir os impostos previstos no
artigo 153 da C.F.


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Estados e Distrito Federal: possuem competência privativa para instituir os
impostos previstos no artigo 155 da C.F.

Municípios: possuem competência privativa para instituir os impostos previstos
no artigo 156 da C.F.

Tal rol é exaustivo e, salvo a ocorrência de Emenda à Constituição, a União, os
Estados, o Distrito Federal e os Municípios estão impedidos de instituir
quaisquer outros impostos, somente podendo exigir aqueles que lhes foram
expressamente deferidos.

Exceção diz respeito aos impostos federais, onde o artigo 154, I da
Constituição Federal possibilita que a União, mediante Lei Complementar,
institua novos impostos, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato
gerador ou base de cálculo próprios dos impostos já discriminados na
Constituição.

Além disso a União ainda possui competência extraordinária para instituir, na
iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, na forma do
artigo 154, II da C.F.

Conforme já visto, e em resumo são privativas as competências para instituir:

- Empréstimos Compulsórios (privativa da União, cf. art. 148 da C.F);

- Contribuições Especiais (privativa da União, cf. art. 149 da C.F.), ressalvada a
competência dos Estados, DF e Municípios para instituírem contribuição
previdenciária dos seus servidores (privativa em cada esfera, cf. art. 149,
parágrafo 1º da C.F.), e

- Contribuição de Iluminação Pública (privativa dos Municípios e do DF, cf. art.
149-A da C.F.).


1.2.2 - Competência Tributária Comum:

Ensina a doutrina:

          “Os fatos geradores dos tributos vinculados (taxas e
          contribuições de melhoria) são atividades do Estado. Justamente
          por isso, não foi necessário estipular na Constituição Federal
          quem seria competente para instituir cada taxa ou cada
          contribuição de melhoria. O ente que prestar o serviço público
          específico e divisível ou exerce o poder de polícia cobra a
          respectiva taxa; aquele responsável pela realização de obra
          pública da qual decorra valorização do imóvel pertencente a
          particular tem competência para instituir a contribuição de
          melhora decorrente.
          Omissis (...).
          Não se pode afirmar, contudo, que todos os entes podem cobrar
          quaisquer taxas e contribuições de melhoria, pois a Constituição
          Federal também reparte competências administrativas entre os
          mesmos, de forma a tornar correto afirmar que o ente a quem foi

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          deferida a competência para prestar determinado serviço é
          competente para criar a respectiva taxa e se, na sua atuação
          administrativa em determinada área, acaba por ser responsável
          pela realização de determinadas obras, é também competente
          para a instituição da respectiva contribuição de melhoria.”
          (Ricardo Alexandre, ob. cit., pág. 197)



1.2.3 - Competência tributária cumulativa:

Prevista no artigo 147 da C.F.:

          “Art. 147. Competem à União, em Território Federal, os
          impostos estaduais e, se o Território não for dividido em
          Municípios, cumulativamente, os impostos municipais; ao
          Distrito Federal cabem os impostos municipais.”


Tal regra decorre das particularidades dos Territórios e do Distrito Federal.

O art. 32 da C.F. proíbe a divisão do Distrito Federal em Municípios, fato que
faz com que o mesmo acumule as competências tributárias dos Estados e dos
Municípios, podendo instituir os impostos destes entes.

Também é competente para instituir taxas e contribuições de melhoria de
competência dos Estados e dos Municípios, além da contribuição
previdenciária dos seus servidores e a contribuição de iluminação pública.

Quanto aos Territórios (art. 18, parágrafo 1º da C.F.) a regra é a mesma, sendo
que os impostos estaduais que lhe caberiam fazem parte da competência,
assim como os impostos municipais, caso o Território não seja dividido em
municípios. Se o for, os impostos municipais caberão a cada município.


1.3 – A REPARTIÇÃO                  CONSTITUCIONAL            DO     PRODUTO
ARRECADADO:

Impostos Federais: a Const. prevê a partilha dos seguintes impostos:

1 - IOF (Imposto sobre operações de crédito, câmbio, seguro, ou relativas a
títulos ou valores mobiliários), que quando incidente sobre o ouro e este sendo
definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, é totalmente
repassado, cabendo 30% para o Estado de origem, ou Distrito Federal, e 70%
para os Municípios de origem (art. 153, § 5º);

2 - Imposto de Renda incidente sobre rendimentos pagos ... (arts. 157, I e 158,
I);

3 - art. 154, I - 20% do que a União arrecadar com os impostos novos que
venha a criar, cabe aos Estados e Distrito Federal (art. 157, II);


                                                                                12
4 - ITR - aos Municípios pertence 50% do produto do ITR (art. 158, II);

5 – Imposto de Renda e IPI: art. 159, I, 48%:

5.1 – 21,5% ao Fundo de Participação dos Estados e Distrito Federal;

5.2 – 22,5% ao Fundo de Participação dos Municípios;

5.3 - 3,0% para aplicação em programas de financiamento ao setor produtivo
das Regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste;

5.4 - 1,0% ao Fundo de Participação dos Municípios que será entregue no 1º
decêndio do mês de dezembro de cada ano.

6 – IPI: art. 159, II: do produto de sua arrecadação, 10% a União entregará aos
Estados e ao Distrito Federal, proporcionalmente ao valor das respectivas
exportações de produtos industrializados;

7 – Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico prevista no art. 177, §
4º: 29% do produto de sua arrecadação serão destinados aos Estados e ao
Distrito Federal.


Impostos Estaduais:

1 - O produto da arrecadação do IPVA é rateado em 50% aos Municípios (art.
158, III);

2 - DO ICMS (Imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e
sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de
comunicações), de que 25% pertencem aos Municípios (art. 158, IV);

3 - Parte do produto da arrecadação do IPI que a União repassa aos Estados,
nos termos do art. 159, II, é repassada pelos Estados para os Municípios (art.
159, § 3º).

4 – 25% da arrecadação que a União repassa aos Estados e ao Distrito
Federal a título da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico prevista
no art. 177, § 4º da C.F., serão destinadas aos seus Municípios.


Resumo:

A CONSTITUIÇÃO FEDERAL NÃO CRIA TRIBUTOS, MAS SIM, DEFINE
COMPETÊNCIAS (APTIDÃO PARA CRIAR TRIBUTOS).

Deste modo a C.F. apresenta o perfil genérico do tributo (tal como "renda",
"circulação de mercadoria", etc...), porém a efetiva criação de tributo sobre tais
situações depende de a competência atribuída a este ou àquele ente político


                                                                               13
ser exercitada, fazendo atuar o mecanismo formal hábil a instituição do tributo:
lei.

A competência tributária é indelegável, o ente poderá não exercê-la ou exercê-
la de modo parcial, porém nunca poderá transferi-la (art. 7º do C.T.N.).


1.4 – A DEIFERENÇA ENTRE BITRIBUTAÇÃO E BIS IN IDEM:

Ainda estudaremos que a obrigação tributária surge com a ocorrência do fato
gerador e que, como regra geral, a ocorrência de cada fato gerador faça nascer
apenas e tão somente uma respectiva obrigação tributária.

Deste modo, as manifestações de riqueza (auferir renda, circular mercadoria,
prestar serviços, ser proprietário de um imóvel e etc...) não se sujeitam a
múltiplas incidências tributárias.

Quando uma mesma situação é definida em lei como fato gerador de mais de
um tributo, surgem os fenômenos do bis in idem ou da bitributação, os quais
são muito distintos entre si, senão vejamos:

Bis in idem: “duas vezes sobre a mesma coisa”, ocorre quando o mesmo ente
tributante edita diversas leis instituindo múltiplas exigências tributárias,
decorrentes do mesmo fato gerador.

Inexiste vedação expressa no Direito brasileiro contra o bis in idem, por isso a
União criou a “contribuição social para financiamento da seguridade social”
incidente sobre a receita ou faturamento (C.F., art. 195, I, b - COFINS) e
também o PIS.

Alguns juristas ainda entendem ser caso de bis in idem a tributação do lucro de
uma pessoa jurídica pelo IRPJ e pela CSLL.

Bitributação: ocorre quando entres tributantes distintos exigem do mesmo
sujeito passivo tributos decorrentes do mesmo fato gerador.

Exemplos: Qual o Município competente para tributar o ISSQN de uma
prestadora de serviço? O Município do local do estabelecimento do prestador
(conforme previsto na Lei Complementar 116/2003) ou o Município do local da
prestação do serviço (conforme decisões do STJ)?

São dois Municípios distintos.

Também pode ocorrer bitributação nos casos referentes à localização de
determinado imóvel na área urbana ou rural do Município (incidirá IPTU ou
ITR?), ou nos casos de tributo a ser cobrado na comercialização de softwares
(ICMS ou ISS?).

A bitributação poderá ser legitima em 02 (duas) situações tão somente:


                                                                             14
1 – Art. 154, II da C.F.: União pode instituir impostos extraordinários na
iminência ou caso de guerra externa, os quais poderão estar, ou não,
compreendidos em sua competência tributária. Ou seja, a União poderá instituir
um novo Imposto de Renda (imposto já compreendido em sua competência
tributária) ou um novo ICMS (imposto não compreendido em sua competência
tributária, mas dos Estados).

No 1º caso haveria um bis in idem pois a União (mesmo ente) estaria cobrando
mais de uma exação, no caso um Imposto de Renda “ordinário” e um outro
Imposto de Renda “extraordinário”, com base no mesmo fato gerador.

No 2º caso haveria uma bitributação pois dois entes distintos (União e Estado),
estariam cobrando mais de uma exação, no caso um ICMS “ordinário” e outro
ICMS “extraordinário”, com base no mesmo fato gerador.

2 – Nos casos envolvendo Estados-Nações diversos: como exemplo, o que
ocorre normalmente com o Imposto de Renda, onde um residente no Brasil
aufere rendimentos no Paraguai, os dois Estados podem cobrar o imposto de
renda, sendo a tributação legítima.

A única maneira de evitar a bitributação seria a celebração de tratado
internacional especificamente celebrado por tal motivo.

Finalmente, deve ser observado que alguns juristas nominam a bitributação
como “bitributação jurídica” e nominam o bis in idem de “bitributação
econômica”.




                                                                            15
   FONTES DO DIREITO TRIBUTÁRIO
1 – SIGNIFICADO DO TERMO:

Ruy Barbosa Nogueira observa que em várias outras escolas
profissionalizantes é estudada a "legislação tributária" como matéria
complementar, pela necessidade prática de conhecimento das disposições
normativas vigentes. Porém, a formação do jurista exige não apenas
conhecimentos práticos, atuais, mas sobretudo o estudo e aprendizado do
Direito como ciência.

Ciência como um método de convicções fundamentadas nas melhores
evidências ou provas disponíveis. O jurista não tem apenas de estudar a
legislação vigente de seus país, mas muitas vezes a passada e a comparada,
no tempo e no espaço.

Tem que estudar a doutrina e a jurisprudência, adquirir cultura jurídica, sem o
que não terá habilidade para investigar ou apreciar a relação fática, conhecer o
conteúdo das normas, interpretá-las, interligá-las, integrá-las e aplicá-las ou ser
capaz de elaborar a lei.

Primeiramente deve-se buscar o significado jurídico da palavra lei, que pode
ser entendida através da expressão "ligar, porque obriga a agir", sendo
portanto um liame, ligação ou vínculo, e que necessariamente deverá possuir
um antecedente e um conseqüente.

O antecedente é o fato ou relação fática concreta a que a lei se reporta ou
descreve e o conseqüente é o efeito que a lei atribui à ocorrência fática. Deste
modo, a lei transforma para seus fins, o fato ou a relação fática, em fato jurídico
( gerador ) ou relação jurídica. Ex: Lei Municipal que discipline:

           “Art. ( ... ). Fica sujeita a 3% sobre o valor venal a
           transmissão onerosa da propriedade ... como definida
           na lei civil.
           § ( ... ). Contribuinte do imposto é o adquirente.”


Neste exemplo o antecedente é o fato "transmissão onerosa" e a conseqüência
é que, tendo esta ocorrido, o adquirente fica obrigado a pagar ao Município
uma determinada quantia. Deste modo, a lei utilizou uma relação fática
(transmissão onerosa) para estabelecer uma relação jurídica-tributária, criando
direitos e obrigações de natureza fiscal.

Neste mesmo exemplo ainda, a lei tributária tomou um fato também
disciplinado pelo Direito Civil, porém sob o prisma fiscal, concluindo-se portanto
que uma mesma relação fática pode ser regulada, ao mesmo tempo, por
diferentes ramos jurídicos para produzir, dentro de cada um, os efeitos que lhe
são próprios.

                                                                                16
A importância deste estudo está centrada nos elementos fáticos e normativos
(fontes materiais e formais) que devem ser valorados pela mente jurídica, pois
o fato despido de relevância jurídica ou a norma que descreva fato inexistente
não têm nenhuma possibilidade de valoração ou de conteúdo jurídico, não
podendo compor o Direito.

Por tal fato, diz-se que o Direito é tridimensional, ou seja, o jurídico se compõe
de fato-norma-valor, indissociavelmente: valor correspondente à demonstração
da ligação, vínculo, "tensão" ou subjunção da norma ao fato ou subsunção do
fato à norma. A adequação recíproca tem de ser exata, sem o que não pode
haver efeito ou conseqüência jurídica.

Porém essa exatidão não pode ser formal, matemática, pois estamos no campo
de uma ciência social, e, por isso ela se expressa no termo filosófico-jurídico
valor, que sintetiza a busca da verdade, do bem jurídico, enfim, justiça.

A lei é o instrumento primordial de elaboração do Direito, mas para alcançar a
justiça, tanto na elaboração do Direito, como na sua interpretação e aplicação,
é preciso entrar em linha de conta o trabalho racional, a lógica filosófica, quer
na indagação dos elementos de fato, como de direito, pois como já dito, a
ligação entre esses elementos precisa ser adequada.

Deste modo, percebe-se a relevância dos elementos de fato e de direito que
devem ser valorados pelo jurista legislador e possam ser valorados pelo
intérprete e aplicador do Direito, motivo pelo qual torna-se necessário estudar
estes mesmos aspectos de fato e de direito, tratando das fontes reais e das
fontes formais do Direito Tributário.


2 - FONTES REAIS DO DIREITO TRIBUTÁRIO (SEGUNDO RUY B.
NOGUEIRA):

Seriam os pressupostos de fato da tributação, constituindo-se dos suportes
fáticos das imposições tributárias, ou seja, é a subjacência sobre que incide a
tributação, afinal a própria riqueza ou complexo dos bens enquanto
relacionados com as pessoas e que depois de serem discriminados na lei
tributária (patrimônio, renda, serviços, transferências) passam a constituir os
"fatos tributáveis", sendo também denominadas pela doutrina de "pressupostos
de fato da incidência" ou "fatos imponíveis".

VALOR: portanto, é relevante apurar os estados de "fato" e de "direito" e
constatar a ligação ou "vínculo" entre um e outro. Em Direito Tributário isto é
"valorar", é aprender a juridicidade, é demonstrar a existência do "fato gerador",
que é tridimensional.

O art. 114 do C.T.N. preceitua que:

          “Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a
          situação definida em lei como necessária e suficiente
          à sua ocorrência.”
                                                                               17
1) A situação é o fato ou relação fática ocorrida in concreto ( fato ou fonte real );

2) Definida em lei, significa retratada descritiva e hipoteticamente ( in abstracto
) no texto legal ( norma ou fonte formal );

3) Como necessária e suficiente à ocorrência do fato gerador, é o vínculo ou
elemento lógico-jurídico, normativo, que, pela implicação dupla "necessária e
suficiente", esclarece que só se constitui o "fato gerador", se a situação ou fato
concreto é o mesmo descrito no definido no texto da lei ( valoração ).

O fato como fenômeno natural constitui a base ou fonte real, este, ao ser
descrito pela lei de incidência tributária, evidentemente não se altera na sua
faticidade, mas é formalizado para produzir efeito jurídicos. O Direito toma este
fato como base, revestindo este acontecimento fático de forma jurídica, de
forma que, ao se concretizar, além do fenômeno fático, será também fenômeno
jurídico.

A formulação com que a lei reveste o fato natural dá-lhe conseqüências de
direito ou a virtude de produzir efeitos jurídicos, ou seja, de meros "fatos", a
legislação tributária selecionando os de natureza econômica, injeta nesse
acontecimento eficácia jurídica, transformando-os em "fatos jurídicos" ou "fatos
geradores".

Por decorrência lógica percebe-se que, sem a ocorrência ou realização dos
elementos de fato (fonte real), não surge a obrigação tributária, ainda que ela já
esteja prevista in abstracto na lei. Sem a previsão legal também não nasce o
fato gerador: é a realização em concreto da situação de fato previamente
descrita na lei que dá nascimento à obrigação tributária.

Bernardo Ribeiro de Moraes ensina que a expressão Fontes do Direito é
empregada como significado de "ponto originário de onde provém ou nasce a
norma jurídica", ou "causa de nascimento do Direito" correspondendo, portanto,
aos processos de criação das normas jurídicas.

Paulo de Barros Carvalho conceitua como fontes do direito "os órgãos
habilitados pelo sistema para produzirem normas, numa organização
escalonada". Possui deste modo uma visão normativista do direito, onde o
direito positivo é visto como um sistema de estrutura piramidal, onde encontra-
se no ápice a assembléia constituinte e abaixo, os demais núcleos produtores
de regras.

Com esta ressalva, Paulo de Barros Carvalho entende que o estudo das fontes
do direito está voltado primordialmente para o exame dos fatos que fazem
nascer regras jurídicas.

Tal autor critica a doutrina dizendo que em verdade há uma confusão entre a
regra jurídica (resultado da atividade dos vários órgãos legiferantes: leis,
jurisprudência, atos administrativos e costumes), com os veículos introdutores
destas regras no sistema.


                                                                                  18
Luciano Amaro, partindo de um conceito mais simplista, entende que fontes
"são os modos de expressão do direito, sendo sua fonte básica a lei." Discorre
sobre a importância da lei, principalmente em virtude do princípio da legalidade.

Fala também em relação a doutrina e a jurisprudência e por último em relação
aos costumes, que "como práticas reiteradamente observadas pelas
autoridades administrativas", compõem as "normas complementares" das leis
tributárias (art. 100 do C.T.N.).


3 - FONTES FORMAIS DO DIREITO TRIBUTÁRIO:

As fontes formais do Direito Tributário podem ser entendidas como o "conjunto
de normas que compõem esse ramo do direito, ou seja, a dogmática do Direito
Tributário".

Para alguns autores porém, constituem o modo pelo qual a norma jurídica se
manifesta e exterioriza.

O Código Tributário Nacional elenca o estudo das fontes formais do artigo 96
até o artigo 100, referindo-se o art. 96 à expressão "legislação tributária", que
corresponde à norma jurídica em sentido lato, compreendendo as leis, os
tratados e as convenções internacionais, os decretos e as normas
complementares que versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações
jurídicas a eles pertinentes.

Ricardo Alexandre entende que “todo ato normativo que verse sobre matéria
tributária integra a denominada ‘legislação tributária’”. (Ob. cit., pág. 203)

Pelo exame do art. 96 até o 100 do C.T.N. percebe-se que as fontes formais do
Direito Tributário devem ser dividas em principais e acessórias.

Fontes Principais são as leis, os tratados e as convenções internacionais e os
decretos.

Fontes Secundárias são as normas complementares das principais, de acordo
com o preceituado pelo art. 100 do C.T.N.

Passa-se então a analisar os vários modos de produção do direito tributário:


3.1 - Fontes Principais:

Matriz Legal: art. 96 do C.T.N.

3.1.1 - Leis: a primeira das fontes principais que deve ser entendida em seu
sentido estrito, isto é, norma jurídica que emana do órgão legiferante por
excelência (Poder Legislativo) e que, na sua elaboração, tenha atendido toda a
formalidade prescrita na Constituição quanto ao processo legislativo.

                                                                               19
3.1.1.1 - Constituição Federal:

Estabelece a estruturação sistemática para o Direito Tributário (definição da
competência tributária, são estabelecidos os limites do poder de tributar,
estruturam-se os princípios, etc...).

Outra relevante função atribuída à Constituição Federal no entendimento de
Luciano Amaro é o fato de que nela "se disciplina o modo de expressão do
direito tributário, ou seja, a regulação do processo produtivo de normas jurídico-
tributárias (leis complementares, leis ordinárias, etc...) e o espaço de atuação
de cada uma (ou seja, quais tarefas competem a cada tipo normativo).”

Paulo de Barros Carvalho preconiza a existência de um instrumento
introdutório primário (lei constitucional, lei complementar, lei ordinária, lei
delegada, medida provisória, decreto legislativo) e como tal, a lei constitucional
é o instrumento primeiro e soberano, que se sobrepõe aos demais veículos
introdutórios de normas, abrigando regras de estrutura, ou seja, normas que
prescrevem como outras normas devem ser produzidas.

São verdadeiras sobre-normas, porque falam não diretamente da conduta que
suscita vínculos tributários, mas do conteúdo ou da forma que as regras hão de
conter.


3.1.1.2 - Leis Complementares:

Matriz Legal: art. 69 da C.F.

Exige quorum qualificado (maioria absoluta nas duas Casas do Congresso) são
certas leis, previstas para a disciplina de determinadas matérias, especificadas
na Constituição, que reclama quorum especial para sua aprovação,
distinguindo-as das demais leis, ditas ordinárias.

Foram introduzidas pela Constituição de 1.967 com a função de
"complementar" a disciplina constitucional de certas matérias, indicadas pela
Constituição.

Situam-se num meio termo entre a rigidez das normas constitucionais e a
flexibilidade das leis ordinárias.

Servem a dois tipos de atuação em matéria tributária:

1º - onde a Constituição lhes confere tarefas dentro de sua função precípua (de
"complementar" as disposições constitucionais), sendo o que ocorre quando
lhes atribui a competência para dispor sobre conflitos de competência, em
matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios
(C.F. art. 146, I), explicitando, por exemplo, a demarcação da linha divisória da
incidência do ISS e do ICMS, ou a de regular as limitações constitucionais ao
poder de tributar (C.F. art. 146, II), desdobrando as exigências do princípio da
legalidade, regulando as imunidades tributárias, etc...

                                                                               20
 2º - a Lei Complementar ainda aumenta o grau de detalhadamento dos
modelos de tributação criados pela Constituição Federal, obedecendo a
disciplina geral já estabelecida por esta mesma Constituição.

Deste modo, Luciano Amaro assevera que "a Constituição desenha o perfil dos
tributos (no que se respeita à identificação de cada tipo tributário, aos limites ao
poder de tributar, etc...) e a lei complementar adensa os traços gerais dos
tributos, preparando o esboço que, finalmente, será utilizado pela lei ordinária,
à qual compete instituir o tributo, na definição exaustiva de todos os traços que
permitam identificá-lo na sua exata dimensão, ainda abstrata, obviamente, pois
a dimensão concreta dependerá da ocorrência do fato gerador que, refletindo a
imagem minudente desenhada pela lei, dará nascimento à obrigação tributária."

Ex: art. 153, VII confere a lei complementar a tarefa de definir grandes fortunas,
ou de definir aspectos próprios do ICMS (art. 153, § 2º, X, a, e XII)

O artigo 146, I, da C.F./88 também estabeleceu ser de competência de Lei
Complementar dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária,
entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.
O artigo 146, II, da C.F./88 atribui à Lei Complementar a regulação das
limitações constitucionais ao poder de tributar, as quais já estão no próprio
texto da Constituição, não cabendo à Lei Complementar inovar nesta área.

Assim se manifesta a doutrina:

           “Cabe-lhe, tão-somente, ser o veículo normativo
           utilizado para disciplinar as limitações que o
           legislador constituinte optou por submeter à
           regulação infraconstitucional.
           Assim, a título de exemplo, o legislador constituinte
           imunizou (em relação aos impostos) o patrimônio, a
           renda e os serviços das instituições de educação e de
           assistência social sem fins lucrativos, atendidos os
           requisitos da lei. Como a lei reclamada estará
           regulando uma imunidade (limitação constitucional ao
           poder de tributar), o STF entende que esta deverá ser
           necessariamente complementar (ADI 1.802/MG).” (Ob.
           cit., pág. 190)


Outra grande discussão existente é que para muitos, o próprio Código
Tributário Nacional (Lei n.º 5.172/66) que foi aprovado como lei ordinária da
União (pois naquele momento não existia previsão na constituição então
vigente da figura da Lei Complementar), teria sido recepcionado como Lei
Complementar pela nova Carta Constitucional.

Ricardo Alexandre discorda, alegando que o Código Tributário Nacional nunca
deixou de ser uma lei ordinária, porém com status de Lei Complementar,
somente podendo ser alterada ou revogada por outra Lei Complementar (ob.
cit., pág. 188).

                                                                                 21
Outro equívoco apontado por referido Autor é a afirmação de que o C.T.N.
passou a ter status de Lei Complementar com o advento da C.F. de 1.988, pois
na época de sua edição (1.966), estava em vigor a Constituição Federal de
1.946 que não previa a figura da Lei Complementar.

Pouco tempo após a edição do C.T.N. foi publicado o Ato Complementar 33, de
13 de março de 1967, que denominou a Lei de “Código Tributário Nacional”.

Dois dias depois (15 de março de 1967) entrou em vigor a Constituição de
1967, criando no direito brasileiro a figura da Lei Complementar, ou seja, o
C.T.N. tem força de Lei Complementar desde 15 de março de 1967, quando foi
recepcionado por aquela Constituição e não na Constituição de 1.988.

Em resumo, o status de Lei Complementar outorgado pela Constituição de
1.967 ao C.T.N., no máximo foi mantido pela Constituição de 1.988.


3.1.1.3 - Lei Ordinária:

É tido em regra como o veículo normativo que cria o tributo, traduzindo pois, o
instrumento formal através do qual se exercita a competência tributária,
observados os balizamentos postos na Constituição e nas normas
infraconstitucionais que, com apoio naquela, disciplinam, limites ou
condicionam ou exercício do poder de tributar.

Conforme já visto, em regra a Constituição não cria tributos, define
competências, sendo portanto a regra de que é a lei ordinária que cria tributos.

Paulo de Barros Carvalho entende que cabe à lei ordinária preceituar os
deveres instrumentais ou formais, impropriamente conhecidos como
obrigações acessórias, que propiciam a operatividade prática e funcional do
tributo.

Também devem ser incluídos os atos normativos “com força de lei” (medidas
provisórias, leis delegadas, decretos legislativos e resoluções do Senado
Federal), assim entendido como ter aptidão para inovar no ordenamento
jurídico, criando novos direitos e obrigações.


3.1.1.4 – As medidas provisórias:

No passado recente existiram várias discussões quanto a possibilidade de
matéria tributária ser regrada através de medidas provisórias.

Não obstante tal fato, o STF entendeu ser possível o regramento de matéria
tributária através de medida provisória, desde que observados os seus
requisitos constitucionais (relevância e urgência).

A Emenda Constitucional 32/2001 instituiu ao art. 62 o § 2º, passando a prever
que, ressalvados o II, IE, IPI, IOF e os impostos extraordinários de guerra, a

                                                                             22
medida provisória que implique majoração de impostos só produzirá efeitos no
exercício financeiro seguinte se for convertida em lei até o último dia daquele
em que foi editada.

Tal regra é destinada a exclusivamente a impostos e não a outras espécies
tributárias. Como observa Ricardo Alexandre esse tema é costumeiramente
objeto de questionamentos em concursos públicos:

Concurso para Auditor-Fiscal da Receita Federal em 2005 (ESAF): “a medida
provisória que majore contribuição para o financiamento da Previdência Social
somente poderá surtir efeitos no exercício seguinte se convertida em lei até o
último dia do exercício precedente.”

ERRADO, pois a espécie tributária “contribuição previdenciária” não se
submete ao disposto no § 2º do art. 62 da C.F., só impostos.

Concurso para analista do MPOG em 2005 (ESAF): “majoração do IOF, feita
por meio de medida provisória, por força de disposição constitucional, só
produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se a medida provisória houver
sido convertida em lei até o último dia do exercício financeiro em que foi
editada.”

ERRADA, pois o IOF é uma das exceções previstas no § 2º do art. 62 da C.F.

Também é importante esclarecer que por expressa vedação contida no art. 62,
§ 1º, III da C.F. é proibida a utilização de medida provisória em matéria
tributária cuja disciplina está reservada à Lei Complementar.


3.1.1.5 – As leis delegadas:

Matriz legal: art. 68 da C.F.

Na teoria não existe vedação quanto a utilização de Lei Delegada em matéria
tributária, porém, desde a edição da C.F. de 1.988, o Presidente da República
só editou duas Leis Delegadas (LD 12/1992 e 13/1992), as quais concederam
gratificações a servidores públicos.

O fato das medidas provisórias poderem ser editadas sem que se necessite de
qualquer autorização do Parlamento, fez com que o Executivo não tivesse
interesse na utilização das Leis Delegadas.


3.1.1.6 – As resoluções do Senado Federal:

Matriz legal nos arts. 49, 50 e 52 da Constituição Federal, não se submetendo
à deliberação executiva (sanção e veto).

São editadas pelo Congresso Nacional ou pelas respectivas casas (Câmara ou
Senado) no uso de suas competências.

                                                                             23
Considerando que o Senado Federal é a casa de representação dos Estados-
membros, certamente ganham importância suas resoluções, quando são
discutidos assuntos em que os interesses destes entes políticos estão em jogo.

Por isso, a atuação do Senado mostra-se importante também na tentativa de
minorar a ocorrência das guerras fiscais.

Diante disso, o Senado Federal tem competência para tratar, mediante
resolução, das seguintes matérias tributárias de interesse dos Estados e do
Distrito Federal:

1 – IPVA (C.F. art. 155, § 6º, I): o Senado fixará obrigatoriamente as alíquotas
mínimas;

2 – ITCMD (C.F. art. 155, § 1º, IV): o Senado fixará obrigatoriamente suas
alíquotas máximas;

3 – ICMS:

3.1 – o Senado estabelecerá obrigatoriamente as alíquotas aplicáveis às
operações interestaduais e de exportação (C.F., art. 155, § 2º, IV);

3.2 – o Senado estabelecerá (facultativamente) as alíquotas mínimas aplicáveis
às operações internas (C.F., art. 155, § 2º, V, “a”);

3.3 – o Senado estabelecerá (facultativamente) as alíquotas máximas
aplicáveis às operações internas (C.F., art. 155, § 2º, V, “b”).


3.1.1.7 – Os decretos legislativos:

São editados pelo Congresso Nacional no uso de sua competência exclusiva,
não se sujeitando à deliberação executiva (sanção ou veto).

Em matéria tributária geralmente são usados para aprovações de tratados
internacionais firmados pelo Presidente da República.


3.1.1.8 – Os decretos-leis:

Não foram previstos na C.F. de 1.988, tendo sido substituídos pelas Medidas
Provisórias.

Porém, em razão da teoria da recepção, vários deles ainda estão em vigor no
Brasil, alguns versando sobre matéria tributária.




                                                                             24
3.1.2 – Os Tratados e as Convenções Internacionais:

Matriz Legal: art. 98 do C.T.N.

São expressões sinônimas expressando um acordo bilateral ou multilateral de
vontades manifestadas por Estados soberanos ou organismos internacionais,
regularmente representados por órgãos competentes, destinando-se a produzir
efeitos jurídicos.

São normatizados no artigo 84 e 49, I da C.F., tendo S.T.F. (CR/8.729, Rel.
Min. Presidente, DJ de 26.05.1999) estabelecido as seguintes fases para a
produção de efeitos internos:

1 – aprovação pelo Congresso Nacional, mediante decreto legislativo;
2 – ratificação pelo Presidente da República, mediante depósito do respectivo
instrumento, e
3 – promulgação pelo Presidente da República, mediante decreto presidencial,
em ordem a viabilizar a produção dos seguintes efeitos básicos, essenciais à
sua vigência interna: a) publicação oficial do texto do tratado, e b)
executoriedade do ato de direito internacional público, que passa, então – e
somente então – a vincular e obrigar no plano do direito positivo interno.

Concurso para AFRF (ESAF) em 2002:

“O Acordo para isenção de impostos relativos à implementação do Projeto do
Gasoduto Brasil-Bolívia, celebrado entre o Governo da República Federativa do
Brasil e do Governo da República da Bolívia, em Brasília, em 5 de agosto de
1996, se obedeceu aos comandos constitucionais, foi aprovado:

a) lei ordinária
b) lei complementar
c) lei delegada
d) decreto legislativo                Correta!
e) resolução do senado federal.”


Art. 98 do C.T.N.: incorre em imprecisão técnica ao afirmar que os tratados e
convenções internacionais revogam ou modificam a legislação tributária
interna.

O correto é se entender que os tratados e convenções internacionais
prevalecem sobre a legislação interna, mas não que a revogue ou a modifique.
Para a doutrina de Luciano Amaro “o conflito entre a lei interna e o tratado
resolve-se, pois, a favor da norma especial (do tratado), que excepciona a
norma geral (da lei interna), tornando-se indiferente que a norma interna seja
anterior ou posterior ao tratado. Este prepondera em ambos os casos
(abstraída a discussão sobre se ele é ou não superior à lei interna) porque
traduz preceito especial, harmonizável com a norma geral.”



                                                                           25
3.1.3 – Os Decretos:

Matriz Legal: art. 84, inciso IV da C.F. e art. 99 do C.T.N.

Como é notório os decretos tão somente tem por função disciplinar como a lei
será fielmente cumprida.


3.2 – Fontes Acessórias (secundárias):
Matriz Legal: art. 100 do C.T.N.

São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções
internacionais e dos decretos:

3.2.1 – Os atos            normativos       expedidos          pelas   autoridades
administrativas:

São normas expedidas pelas autoridades administrativas e visam a detalhar a
aplicação das normas que complementam.

Explica a doutrina de Ricardo Alexandre:

           “A atividade administrativa tributária é exercida
           dentro do Poder Executivo, poder hierarquizado por
           excelência. Tomando, a título de exemplo, a esfera
           federal, segundo uma das linhas hierárquicas, tem-se
           a seguinte sequência: Presidente da República –
           Ministro da Fazenda – Secretário da Receita Federal –
           Superintendente da Receita Federal na 4ª Região
           Fiscal – Delegado da Receita Federal em Recife –
           Chefe do Centro de Atendimento ao Contribuinte.
           Para orientar a execução das atividades afetas à
           administração tributária federal, cada uma dessas
           autoridades possui competência para expedir atos
           gerais e abstratos (normativos). Tais atos também são
           hierarquicamente organizados, de forma que o
           posicionamento       de    determinada       autoridade
           administrativa em determinado ponto da escala
           hierárquica da instituição terá como consectário
           posicionamento semelhante das normas editadas por
           esta autoridade, quando comparadas com as normas
           emanadas das demais autoridades da mesma esfera
           administrativa.
           Assim, as disposições de um decreto editado pelo
           Presidente da República podem ser detalhadas,
           porém jamais contrariadas por uma Portaria expedida
           pelo Ministro da Fazenda. Da mesma forma, a portaria
           ministerial pode fundamentar a edição de uma
           instrução normativa pelo Secretário da Receita

                                                                                26
          Federal, desde que esta instrução normativa não
          contrarie as regras constantes da Portaria, e assim
          por diante.” (Ob. cit., pág. 217)


3.2.2 – As decisões dos órgãos coletivos e singulares de jurisdição
administrativa a que a lei atribua eficácia normativa:

Diz respeito a discussão administrativa de exigências tributárias.

Explica a doutrina:

          “A rigor tais órgãos ditos ‘julgadores’ não estão
          exercendo jurisdição em sentido estrito, tendo em
          vista o sistema da jurisdição una (sistema inglês)
          adotado pelo Brasil, segundo o qual ao Poder
          Judiciário compete a exclusividade de dirimir com
          caráter de definitividade (fazendo coisa julgada) os
          conflitos. De uma maneira mais precisa, pode-se
          afirmar que estes órgãos ditos ‘julgadores’ realizam
          mero controle de legalidade dos atos praticados pela
          administração tributária.” (Ob. cit., pág. 218)


Órgãos julgadores administrativos de 1ª instância e de 2ª instância.


3.2.3 – As práticas reiteradamente observadas pelas autoridades
administrativas:

Seria a utilização dos “usos e costumes” em matéria tributária, o que seria
muito restrito, visto o princípio da legalidade.

Concurso para Delegado da Polícia Federal realizado em 2004:

“Após reiteradas vezes e pelo período de quatro anos, a autoridade
administrativa fiscal deixou de exigir os juros incidentes sobre o atraso de até
dez dias no pagamento da taxa anual de alvará de funcionamento para o setor
de distribuição de autopeças, apesar de não existir previsão legal. Nessa
situação, os contribuintes da mesma condição têm direito à referida dispensa,
em virtude de as práticas reiteradas observadas pela autoridade administrativa
constituírem normas complementares da legislação tributária.” CORRETA


3.2.4 – Os convênios que entre si venham a celebrar a União, os
Estados, o Distrito Federal e os Municípios:

Destinam-se a mútua colaboração entre os entes tributantes para a
administração dos seus respectivos tributos, muito utilizados para permuta de
informações sigilosas (art. 199 do C.T.N.), extraterritoralidade de legislação

                                                                             27
tributária (art. 102 do C.T.N.) ou sobre regras de uniformização de
procedimento e entendimentos (o que é muito comum quanto ao ICMS).

Deve ser registrado que alguns convênios estão previstos no texto
constitucional, sendo então normas primárias, e não meras normas
“complementares”, como é o caso do art. 155, § 2º, XII, g, art. 155, § 4º, IV e
art. 155, § 5º.




                                                                            28
     VIGÊNCIA, APLICAÇÃO E INTERPRETAÇÃO DA
              LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

1 – VIGÊNCIA DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA:

1.1 - VALIDADE, VIGÊNCIA E EFICÁCIA – NOÇÕES GERAIS:
Para P.B.C. uma dada norma jurídica será sempre válida ou inválida, dentro de
um sistema de normas "S". Deste modo, norma válida é a que mantém
pertinencialidade com o sistema "S", ou seja, que nele foi posta por órgão
legitimado a produzi-la, mediante procedimento estabelecido para esse fim.

Normas jurídicas são inseridas num dado sistema em vista de três objetivos:

1º - introduzir novas regras de conduta para os cidadãos;

2º - modificar as regras existentes, e,

3º - expulsar outras normas.

Para L.A. “lei vigente é aquela que é suscetível de aplicação, desde que se
façam presentes os fatos que correspondam à sua hipótese de incidência”.

Para que uma norma possa ser aplicada é necessário que:

1 – tenha sido validamente editada (que na sua criação tenham sido atendidos
os rituais previstos para sua elaboração) e

2 – sejam obedecidos os demais limites formais e materiais que norteiam o
processo legislativo.

Ao Poder Judiciário não cabe participar do processo de criação da lei, mas
poderá decretar a invalidade de uma, caso:
1 – comprovadamente a lei nova ofender preceito material de norma superior,
ou

2 – seja comprovado que no processo de elaboração de referida lei, houve o
descumprimento de requisito formal necessário para sua elaboração.

A validade de uma norma, confunde-se com a sua própria existência, ou seja,
ou a norma existe, está no sistema e é, portanto, válida, ou inexiste como
norma jurídica.

Para Paulo de Barros Carvalho viger "é ter força para disciplinar, para reger,
cumprindo a norma seus objetivos finais. A vigência é propriedade das regras
jurídicas que estão prontas para propagar efeitos, tão logo aconteçam, no
mundo fáctico, os eventos que elas descrevem."


                                                                              29
Afirma ainda que existem certas normas (e portanto são válidas no sistema),
que não dispõem dessa aptidão, ou seja, "a despeito de ocorrerem os fatos
previstos em sua hipótese, não se desencadeiam as conseqüências
estipuladas no mandamento."

Deste modo, para Luciano Amaro "Lei vigente, ou lei em vigor, é aquela que é
suscetível de aplicação, desde que se façam presentes os fatos que
correspondam à sua hipótese de incidência. Essa possibilidade de aplicação
supõe que a norma tenha sido validamente editada, isto é, tenha atendido ao
ritual previsto para sua elaboração."

Ora, se vigência diz respeito a possibilidade da lei ser aplicada, eficácia é a
aplicação concreta da lei, em outras palavras “a vigência condiciona a eficácia,
isto é, a produção de efeitos, que se traduz em sua aplicação concreta aos
fatos que se espelhem sua hipótese de incidência.”

Já a eficácia diz respeito "à geração de efeitos jurídicos, efetiva ou
potencialmente." Não é necessário que a norma produza efetivamente os
efeitos que lhe são peculiares, pois os mesmos poderão estar latentes, não
desencadeando as conseqüências jurídicas adequadas.

VIGÊNCIA NÃO SE CONFUNDE COM EFICÁCIA, pois uma norma pode estar
em vigor e não ser eficaz.

Portanto, uma norma jurídica se diz vigente quando está apta para qualificar
fatos e determinar o surgimento de efeitos de direito, dentro dos limites que a
ordem positiva estabelece, no que concerne ao espaço e no que consulta ao
tempo.

Em geral existem quatro momentos para a elaboração de uma lei:

1º - propositura por um dos órgãos legitimados (fase de iniciativa);

2º - discussão e votação no parlamento (deliberação parlamentar);

3º - manifestação de concordância (sanção) ou discordância (veto) pelo Chefe
do Executivo (deliberação executiva), e

4º - no caso de veto, a deliberação e rejeição do mesmo (veto) pelo
parlamento.

Ainda que tais momentos ocorram, ainda faltam alguns acontecimentos para
que a lei possa ser aplicada em casos concretos, inaugurando-se então uma
nova fase do processo legislativo, denominada de “complementar”.

Em tal fase “complementar” o Chefe do Executivo promulga a Lei, atestando
sua existência e sua inovação na ordem jurídica, determinando ainda sua
publicação.



                                                                             30
Se todos estes “momentos” (ou fases) foram observados, presume-se que a
Lei seja válida, presunção esta que pode ser afastada através do controle de
constitucionalidade.

Diz Ricardo Alexandre que “a validade, portanto, está presente quando o
processo de produção e formação da lei houver observado as diretrizes e os
requisitos procedimentais previstos na Constituição Federal (aspecto formal) e
seu conteúdo não agredir a Constituição Federal (aspecto material).” (Ob. cit.,
pág. 224)

Somente através da publicação da Lei é que a mesma será de observância
obrigatória à todos seus destinatários, ou seja, será a partir de sua publicação
que a Lei estará em vigor.

Leis de pequena repercussão, ou de grande urgência, via de regra tem sua
vigência geralmente verificada em prazo próximo à sua publicação.

Por outro lado, leis não urgentes, ou de maior repercussão possuirão um prazo
mais dilatado entre sua publicação e efetiva vigência, o que se denomina de
vacatio legis.

Diante do exposto, percebe-se que geralmente Lei vigente é Lei eficaz.

Porém, nem sempre isso será verdadeiro.

Oportuno o extenso entendimento de Ricardo Alexandre:

            “Em direito tributário, tem-se um exemplo bem claro
            disso. A Constituição Federal, definindo o princípio da
            anterioridade, proíbe aos entes federados cobrar
            tributos no mesmo exercício financeiro em que haja
            sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (CF,
            art. 150, III, b).
            É fácil perceber que a regra não proíbe a vigência da
            lei que institui ou majora tributo no mesmo exercício
            de sua publicação, mas tão somente adia para
            exercício subseqüente a produção de efeitos dessa
            norma, ou seja, adia sua eficácia.
            Não se trata, aqui, de vacatio legis, pois nesse caso o
            descolamento ocorre entre vigência e eficácia e não
            entre publicação e vigência.
            O STF entende possível esse deslocamento entre
            vigência e produção ode efeitos. Assim, é
            extremamente comum no Brasil as leis tributárias
            serem encerradas com disposições de efeitos
            financeiros apenas a partir do primeiro dia do
            exercício subseqüente à publicação.
            Existem casos ainda mais interessantes. A lei 11.196,
            de 21 de novembro de 2005 (“Lei do bem”), por
            exemplo, possui uma cláusula de vigência (data da

                                                                             31
          publicação) e 8 (oito) cláusulas de produção de
          efeitos (eficácia). Parte dos dispositivos convalida os
          efeitos produzidos desde a data da publicação da
          medida provisória que resultou na aprovação da Lei;
          parte produziu efeitos a partir do primeiro dia do
          quarto mês subseqüente ao da publicação
          (obediência à noventena); parte produziu efeitos a
          partir da regulamentação; parte na data da
          publicação, entre outras regras.
          São casos de vigência imediata com eficácia diferida
          por motivos diversos, mas que, em conjunto,
          mostram a diferenciação entre os conceitos.
          Percebe-se, portanto, que a lei pode estar em vigor
          sem estar plenamente apta a produzir efeitos (vigente,
          mas não eficaz), mas jamais poderá produzir efeitos
          jurídicos sem estar em vigor.” (Ob. cit., págs. 224/225)


Em outras palavras, é condição da eficácia da lei sua vigência.

Uma vez mais a doutrina de Ricardo Alexandre (ob. cit., pág. 226):

          “Lei válida: sob o ponto de vista técnico-jurídico, é a
          lei constitucional (formal e materialmente).

          Lei vigente: é a lei que terminou seu ciclo de
          produção, foi publicada, existe juridicamente, e já
          atingiu o termo porventura determinado pelo
          legislador para possuir força de atingir seus objetivos
          finais, apesar de ser possível a existência de algum
          outro requisito para a efetiva produção de efeitos.
          Para estar vigente, também é necessário que a lei não
          tenha sido revogada.

          Lei eficaz: é a lei que está completamente apta a gerar
          imediatamente os efeitos jurídicos pretendidos pelo
          legislador. Para ser considerada eficaz, é necessário
          também que a lei não tenha sido declarada
          inconstitucional pelo STF em sede de controle
          concentrado, ou suspensa pelo Senado Federal, após
          declaração de inconstitucionalidade pelo STF em
          sede de controle difuso.”


Não deve ser esquecido que existem muitas divergências sobre este tema.




                                                                          32
1.2 - A VIGÊNCIA DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA NO C.T.N.:

É a Lei de Introdução ao Código Civil que estabelece as regras sobre vigência
das normas, inclusive as de natureza tributária, salvo disposição legal expressa
da lei tributária.

Ora, em face do princípio de que a lei especial derroga a lei geral (Lex specialis
derogat legi generali), se houver lei especial tributária disciplinando
determinado tema, também disciplinado pela LICC, será aplicada a norma
tributária, em razão do princípio da especialidade.

Estabelece o artigo 101 do C.T.N.:

           “Art. 101. A vigência, no espaço e no tempo, da
           legislação tributária rege-se pelas disposições legais
           aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o
           previsto neste Capítulo.”


O C.T.N. tratou da vigência da legislação tributária em dois âmbitos: espacial e
temporal.


1.2.1 - VIGÊNCIA DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA NO ESPAÇO:

Deve-se estudar o âmbito territorial em que cada norma integrante da
legislação tributária vigora, sendo de observância obrigatória, predominando a
regra da territorialidade.

Percebe-se que a C.F. preocupa-se em evitar que a atividade legislativa de
cada uma das pessoas políticas interfira nas demais, estatuindo que a
legislação produzida pelo ente político vigora no seu território, e fora dele, tão-
somente nos estritos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os
convênios de que participem (art. 102 do C.T.N.).

Ou seja, as normas jurídicas editadas por um Estado são vigentes para colher
os fatos que aconteçam dentro de seus limites geográficos, o mesmo
ocorrendo com os Municípios e com a União.

Explica a doutrina:

           “Tal regra é bastante simples de se entender. Cada
           ente federado possui um território claramente
           demarcado. As normas expedidas por um ente só têm
           vigência dentro do seu respectivo território, não
           sendo aplicáveis aos fatos ocorridos nos territórios
           dos demais entes.
           Assim, as normas expedidas pela União têm vigência
           e aplicação em todo o território nacional. As normas
           expedidas pelo Estado do Espírito Santo têm vigência

                                                                                33
           e aplicação tão-somente nesse Estado, não sendo
           aplicáveis, por exemplo, no Estado de Minas Gerais.
           Já as normas editadas pelo Município de Ilhéus-BA
           têm vigência e aplicação dento do território de Ilhéus,
           não incidindo sobre fatos ocorridos no território de
           Itabuna-BA.” (Ricardo Alexandre, ob. cit., pág. 227)


Como exceção a regra estabelece o art. 102 do C.T.N.:

           “Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do
           Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora
           dos respectivos territórios, nos limites em que lhe
           reconheçam extraterritorialidade os convênios de que
           participem, ou do que disponham esta ou outras leis
           de normas gerais expedidas pela União.”


Para Luciano Amaro o problema da vigência da legislação tributária no espaço
ganha importância na medida em que se percebe que poderá ocorrer a
bitributação internacional, a qual tem sido eliminada ou reduzida nos termos
dos tratados internacionais e, também pela edição de leis internas que
asseguram a compensação de tributos pagos a países estrangeiros, vinculada
à demonstração de que a legislação do outro país oferece igualdade de
tratamento em situações análogas (cláusula geral de reciprocidade).

Paulo de Barros Carvalho faz a ressalva de que, desde que se celebrem
convênios entre os Estados e entre os Municípios, alguns princípios de
extraterritorialidade podem ser eleitos e, nessa estrita dimensão, as normas de
um serão vigentes no território do outro.

Após afirmar que a extraterritorialidade pode acarretar em agressão ao pacto
federativo, Ricardo Alexandre entende que o C.T.N. prevê no art. 102, duas
hipóteses de vigência extraterritorial da legislação tributária (ob. cit., pág. 228):

1 – extraterritorialidade prevista em convênio de cooperação, e
2 – extraterritorialidade prevista em norma geral nacional.


1.2.1.1 - Extraterritorialidade prevista em convênio de cooperação:

Segundo o art. 102 do C.T.N. a extraterritorialidade é admitida nos limites em
que reconhecida nos convênios de que participem os Municípios, os Estados e
o Distrito Federal.

Explica a doutrina de Ricardo Alexandre (ob. cit., pág. 228):

           “Nesse caso, não parece haver qualquer arranhão ao
           princípio federativo, uma vez que, para que uma
           norma editada por um determinado ente federado

                                                                                  34
          tenha vigência no território de outro, é necessária a
          expressa aquiescência deste, manifestada mediante
          convênio. Em outras palavras, preservada a
          autonomia para adesão ou retirada do pacto, a
          autonomia dos entes conveniados é totalmente
          garantida.
          Pode-se imaginar, a título de exemplo, um convênio
          firmado entre Municípios integrantes da região
          metropolitana de São Paulo prevendo a fiscalização
          conjunta do ISS devido pelos prestadores de serviços
          a cada um desses municípios.
          Para possibilitar a atuação conjunta, os Municípios
          poderiam prever que os procedimentos de
          fiscalização seriam aqueles estipulados na legislação
          do Município de São Paulo. Nessa situação, uma lei
          editada por um ente federado teria vigência também
          no território de outro ente (Guarulhos, por exemplo).”


1.2.1.2 - Extraterritorialidade prevista em norma geral nacional:

Ainda segundo o art. 102 do C.T.N. também haverá a extraterritorialidade nos
limites do que disponham o próprio Código ou outras normas gerais expedidas
pela União.

Explica a doutrina:

          “Assim, como as normas geais em matéria tributária
          devem necessariamente estar disciplinadas em lei
          complementar nacional elaborada pela União (art. 146,
          III da C.F.) tem-se a esdrúxula autorização para que o
          Congresso Nacional, atuando como parlamento da
          Federação, estipule casos em que a norma expedida
          por um ente federado terá vigência também no
          território de outros.
          As leis que estipulem tais casos devem se ater a
          situações em que a extraterritorialidade se imponha
          como única solução viável para determinado
          problema, sob pena de inconstitucionalidade, por
          agressão ao pacto federativo, que tem como
          sustentáculo a autonomia – inclusive legislativa – dos
          entes que compõem a federação.
          Um exemplo em que a existência de um problema
          legitima a extraterritorialidade prevista em lei de
          caráter nacional é a criação de novo ente político,
          mediante o desmembramento territorial de outro.
          Nessa situação, o novo ente precisa instalar um
          parlamento, elaborar sua própria legislação tributária,
          instituindo seus tributos com obediência às regras da
          anterioridade, da noventena e da irretroatividade.

                                                                         35
          O problema salta aos olhos: num dos momentos em
          que um ente mais precisa de recursos (inclusive para
          criar seu parlamento) a cobrança de tributos estaria
          absolutamente impedida.
          A solução necessária, eficaz e razoável é a prevista no
          art. 120 do C.T.N., qual seja a pessoa política
          constituída pelo desmembramento territorial de outra
          aplica a legislação desta até a entrada em vigor da
          sua (salvo disposição legal em contrário).” (Ricardo
          Alexandre, ob. cit., pág. 229)


1.2.2 - VIGÊNCIA DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA NO TEMPO:

Após a publicação da lei, ocorre sua vigência, o que pode ocorrer de imediato
ou após um lapso temporal previsto no próprio texto legal (vacatio legis).

O art. 8º da Lei Complementar sob nº. 95/1998 estabelece que a data de
vigência da lei deve ser indicada de forma expressa no próprio texto legal.

Na ausência de indicação da vigência por parte da lei, deve ser utilizado o
disposto no art. 1º da Lei de Introdução ao Código Civil (LICC):

          “Art. 1º. Salvo disposição contrária, a lei começa a
          vigorar em todo o país quarenta e cinco dias depois
          de oficialmente publicada.

          § 1º. Nos Estados estrangeiros, a obrigatoriedade da
          lei brasileira, quando admitida, se inicia três meses
          depois de oficialmente publicada.”


Ou seja, a vigência da norma tributária no tempo é regida pelas mesmas
normas que disciplinam a vigência no tempo das demais normas, qual seja, o
artigo 1º da Lei de Introdução ao Código Civil.

Conforme já visto, estabelece o art. 101 do C.T.N.:

          “Art. 101. A vigência, no espaço e no tempo, da
          legislação tributária rege-se pelas disposições legais
          aplicáveis às normas jurídicas em geral, ressalvado o
          previsto neste Capítulo."


Da análise do art. 101 do C.T.N. percebe-se que a vigência da legislação
tributária no que se refere ao tempo está condicionada às diretrizes gerais
estatuídas no art. 1º da Lei de Introdução ao Código Civil.




                                                                          36
Ora, como o artigo 1º da LICC tem caráter supletivo (“salvo disposição
contrária...”), a vigência das leis tributárias, regula-se, em regra, segundo o que
elas próprias determinarem. Em seu silêncio, pelas normas da LICC.


1.2.2.1 – A vigência da legislação tributária no tempo em relação as
normas complementares previstas no art. 100 do C.T.N.:

As regras de vigência da legislação tributária no tempo com relação as normas
complementares previstas no art. 100 do C.T.N. (que são os atos normativos,
as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa e os
convênios) são diferenciadas bom base na regra da especialidade, conforme
estabelecido no art. 103 do C.T.N. que estabelece:

           “Art. 103. Salvo disposição em contrário, entram em
           vigor:

           I - os atos administrativos a que se refere o inciso I
           do art. 100, na data da sua publicação;

           II – as decisões a que se refere o inciso II do art. 100
           quanto a seus efeitos normativos, 30 (trinta) dias após
           a data da sua publicação;

           III – os convênios a que se refere o inciso IV do art.
           100 na data neles prevista.”


Em resumo:

a) os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas
(Portarias, Instruções Normativas, Atos Declaratórios Normativos) entram em
vigor, salvo disposição em contrário, na data de sua publicação.

Se tais atos contiverem cláusula expressa de vigência, este deverá ser
observado, entretanto, na ausência de disposição expressa (daí o “salvo
disposição em contrário”), a vigência virá colada com a publicação, não
ocorrendo o fenômeno da vacatio legis.

b) as decisões dos órgãos singulares ou coletivos de jurisdição
administrativa, a que a lei atribuir eficácia normativa, entram em vigor,
salvo disposição em contrário, 30 dias após a data da sua publicação.

c) os convênios que entre si celebrarem a União, os Estados, o Distrito
Federal e os Municípios, entrarão em vigor, salvo disposição em contrário, na
data neles prevista.

Redundante e sem técnica a previsão legal, pois é óbvio que uma norma
jurídica entra em vigor na data nela prevista. As regras sobre vigência no


                                                                                37
   C.T.N. deveriam apenas ser subsidiárias, aplicando-se, como nos casos
   anteriores, salvo disposição em contrário.

   O C.T.N. não solucionou a questão relativa nas situações nas quais os
   convênios não prevêem, em seus textos, a data da vigência, situação que ficou
   sem solução normativa expressa.

   A solução mais apropriada é a de se aplicar a regra do art. 101do C.T.N., o
   qual deixa claro que, na ausência de disposição específica, deve ser seguida a
   disposição legal aplicável às normas jurídicas em geral, qual seja o art. 1º da
   Lei de Introdução ao Código Civil.

   Apresenta-se o seguinte quadro resumo de Ricardo Alexandre (ob. cit., pág.
   232):



Início da   Atos normativos administrativos      Na data da sua publicação, salvo disposição em
                                                 contrário
vigência    Decisões        de      Jurisdição   30 dias após a data da sua publicação, salvo
   no       administrativa, caso   se atribua    disposição em contrário
 tempo      eficácia normativa
            Convênios                            Na data neles prevista; se não houver previsão, 45
                                                 dias depois da publicação oficial (LICC)




   1.2.2.2 – O art. 104 do CTN e o princípio da anterioridade:

   Conforme será oportunamente visto, o princípio da anterioridade impede,
   ressalvadas as exceções expressas, que se cobrem tributos no mesmo
   exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu os
   aumentou. Trata-se de uma regra relativa à “produção de efeitos”, não
   disciplinando a “vigência das leis que criam ou majoram tributos”.

   Estabelece o art. 104 do C.T.N.:

               “Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do
               exercício seguinte àquele em que ocorra a sua
               publicação os dispositivos de lei, referentes a
               impostos sobre o patrimônio ou a renda:

               I – que instituem ou majorem tais impostos;

               II – que definem novas hipóteses de incidência;

               III – que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a
               lei dispuser de maneira mais favorável ao
               contribuinte, e observado o disposto no art. 178.”




                                                                                           38
Para alguns o C.T.N. estaria tentando legislar sobre o princípio da
anterioridade, o que seria mera repetição da regra constitucional prevista no
art. 150, III, “b”.

Ricardo Alexandre (ob. cit., pág. 233) afirma que os incisos I e II do art. 104
não foram recepcionados pela C.F.


2 – APLICAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA:
Explica a doutrina:

          “A legislação tributária é composta por um conjunto
          de normas gerais e abstratas que versam sobre
          tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.
          São normas gerais porque não têm destinatários
          específicos e determinados, sendo aplicáveis a todas
          as pessoas que porventura se ponham nas situações
          previstas. São normas abstratas porque não versam
          sobre situações concretas, mas apenas sobre
          hipóteses que, se verificadas no mundo concreto,
          gerarão as conseqüências previstas na própria
          norma.
          Aplicar a legislação tributária é concretizar no mundo
          fático a vontade que o legislador manifestou em
          abstrato na norma, dando aos fatos que se
          subsumirem à legislação tributária as conseqüências
          por ela previstas.” (Ricardo Alexandre, ob. cit., pág. 233)


2.1 – O princípio da irretroatividade no C.T.N.:

Prescreve o art. 105 do C.T.N.:

          “Art.    105.   A   legislação   tributária aplica-se
          imediatamente aos fatos geradores futuros e aos
          pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência
          tenha tido início mas não esteja completa nos termos
          do art. 116.”


A regra é a impossibilidade de aplicação da legislação tributária para o
passado, ou seja, a legislação tributária se aplica aos fatos futuros – quando
estes vierem a se verificar – e aos fatos pendentes, estes entendidos como
aqueles fatos cuja ocorrência tenha-se iniciado, mas não concluído.

Ricardo Alexandre entende que para compreensão do instituto, é relevante
entender a classificação que parte da doutrina oferece aos fatos geradores,
dividindo-os em instantâneos e periódicos e que posteriormente serão
analisados:

                                                                            39
             “Seguindo essa linha, pode-se dizer que são
             instantâneos os fatos geradores que ocorrem em
             determinado momento no tempo, fazendo nascer
             obrigação tributária autônoma a cada oportunidade
             em que verificado no mundo dos fatos.
             A título de exemplo, poder-se-ia citar o fato gerador
             do imposto de importação, verificado a cada entrada
             de mercadoria estrangeira no território nacional.
             A contrário, seriam periódicos aqueles fatos
             geradores definidos com base em situações que se
             protraem no tempo, que se completam num período
             de formação legalmente determinado.
             Um exemplo seria o fato gerador do imposto de renda,
             composto por um conjunto de eventos que devem ser
             globalmente considerados, dentro de um período de
             tempo determinado (exercício financeiro), para que se
             tenha por surgida a obrigação tributária respectiva.
             Neste caso, como o fato gerador é composto de
             diversos eventos, ele pode ser denominado de
             “periódico    composto”,      ou    simplesmente       de
             “complexivo”.
             Também são considerados periódicos todos os fatos
             geradores dos tributos definidos com base na
             propriedade de bens (IPTU, ITR e IPVA), visto que a
             propriedade não é uma situação que se exaure a cada
             fato isolado, mas se protrai no tempo, sendo
             necessário que a lei tributária defina, com precisão, o
             momento em que se tem por verificado o fato gerador
             respectivo. Nessa situação, como o fato gerador
             refere-se a evento único, ele pode ser denominado de
             “periódico simples”.
             Assim, como fato gerador do IPTU é periódico, e tem-
             se por verificado a cada dia 1º de janeiro, durante o
             exercício financeiro (coincidente com o ano civil), o
             fato gerador do tributo poderia ser considerado
             pendente, podendo ser-lhe aplicadas, sem prejuízo do
             princípio da irretroatividade, as alterações da
             respectiva legislação, desde que obedecidas as
             demais limitações constitucionais ao poder de tributar
             (anterioridade e noventena).” (Ob. cit., págs. 234 e 235)


  Em resumo, a questão da produção de efeitos da nova lei tributária material é
  assim apresentada:

Aplicação Fatos geradores não consumados                           Imediata
da         Fatos geradores pendentes                               Imediata
legislação
tributária Fatos geradores consumados                              Não se aplica


                                                                               40
2.1.1 – Exceções ao princípio da irretroatividade:

Deve ser inicialmente esclarecido que o princípio da irretroatividade conforme
previsto no artigo 150, III, “a” da C.F. não admite qualquer tipo de exceção:

           “Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias
           asseguradas ao contribuinte, é vedado à União,aos
           Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

           Omissis (...).

           III – cobrar tributos:
           a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do
           início da vigência da lei que os houver instituído ou
           aumentado;

           Omissis (...).”


Observe-se que referido princípio constitucional não se aplica a TODA lei
tributária, mas tão somente a lei tributária que INSTITUIR ou AUMENTAR
tributos.

Ora, se uma lei tributária não instituir um novo tributo, nem aumentar um já
existente não precisará obedecer referido princípio.

Conforme já visto, em relação ao princípio da irretroatividade previsto no C.T.N.
(art. 105), sua aplicação é mais abrangente (porque o Código regra a
irretroatividade de toda a legislação tributária e não apenas da lei que institui ou
aumenta um tributo), sendo este o motivo pelo qual existem 02 (duas)
exceções:

1 – lei expressamente interpretativa, e
2 – lei mais benéfica acerca de infrações e penalidades.



Preceitua o artigo 106 do C.T.N.:

           “Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

           I – em qualquer caso, quando seja expressamente
           interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à
           infração dos dispositivos interpretados;

           II – tratando-se de ato não definitivamente julgado:

           a) quando deixe de defini-lo como infração;

                                                                                 41
           b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer
           exigência de ação ou omissão, desde que não tenha
           sido fraudulento e não tenha implicado em falta de
           pagamento de tributo;

           c) quando lhe comine penalidade menos severa que a
           prevista na lei vigente ao tempo da sua prática.”


Diante do exposto, devem ser analisadas as 02 (duas) exceções.

2.1.1.1 – A lei expressamente interpretativa enquanto exceção princípio da
irretroatividade no Código Tributário Nacional:

Quanto a fonte a interpretação pode ser classificada em:

Administrativa: feita pelas autoridades administrativas na aplicação da norma
aos casos concretos.

Doutrinária: feita pelos estudiosos do direito.

Jurisprudencial: adotada reiteradamente           pelos   órgãos   judiciários,   nos
processos que lhe são submetidos.

Autêntica: emanada do mesmo órgão responsável pela elaboração da norma
interpretada.

As leis interpretativas são o exemplo prático da interpretação autêntica, pois
interpretam institutos previstos nelas mesmas ou em outras leis.

Explica a doutrina:

           “Quando o dispositivo interpretado faz parte da
           própria lei que o interpreta, não se configura a
           retroatividade, pois tanto o dispositivo quanto a sua
           interpretação constam da mesma lei, com vigência em
           data única.
           A título de exemplo, pode-se citar o art. 32 do CTN,
           que define como sujeitos ao IPTU os imóveis
           localizados na zona urbana do Município, e o
           parágrafo único do mesmo dispositivo, que esclarece
           o que deve ser considerado como zona urbana para
           efeito    de    incidência   do    imposto     (norma
           expressamente interpretativa).
           Situação diferente ocorre quando são editas uma ‘Lei
           01’, numa determinada data, e, posteriormente, uma
           ‘Lei 02’, com disposições que interpretam a ‘Lei 01’.
           Nesse caso, a ‘Lei 02’ não revoga a ‘Lei 01’, mas tão-
           somente aclara seu conteúdo.


                                                                                  42
           Para quem admite a existência de leis interpretativas,
           estas, a rigor, não trazem inovações, de forma que é
           possível que a ‘Lei 02’ retroaja à data da ‘Lei 01’.”
           (Ricardo Alexandre, ob. cit., págs. 236 e 237)


Apesar da existência de entendimento no sentido de inexistência de lei
interpretativa o STF ao julgar a ADI-MC sob nº. 605/DF (DJ de 05.03.93)
expressamente admitiu a sua existência.

Obviamente que deve ser lembrado que “se a lei que se afirma interpretativa
trouxer efetivas modificações de institutos jurídicos, ela terá caráter normativo e
não interpretativo, sendo impedida de retroagir.” (Ricardo Alexandre, ob. cit.,
pág. 239)


2.1.1.2 – A lei mais benéfica acerca de infrações e penalidades enquanto
exceção princípio da irretroatividade no Código Tributário Nacional:

Tal hipótese trata-se de influência do direito penal.

A lei tributária mais benéfica retroage, porém, não alcança os atos
definitivamente julgados (vide inciso II do art. 106 do C.T.N.).

O S.T.J. fixou os contornos do que deve ser entendido como “ato
definitivamente não julgado”:

           “Execução fiscal – Multa – Redução de 30% para 20%
           - Art. 106 do Código Tributário Nacional – Leis
           paulistas 6.374/1989 e 9.399/1996 – Alegado
           julgamento definitivo em face da improcedência dos
           embargos à execução – Não ocorrência (precedentes)
           – Recurso especial não conhecido. O Código
           Tributário Nacional, em seu art. 106, estabelece que a
           lei nova mais benéfica ao contribuinte aplica-se ao
           fato pretérito, razão por que correta a redução da
           multa para 20% nos casos, como espécie, em que a
           execução fiscal não foi definitivamente julgada.
           Somente se tem por definitivamente julgada a
           execução fiscal quando realizada a arrematação,
           adjudicação ou remissão, nos moldes de rr.
           Precedentes desta Egrégia Corte Superior. Recurso
           Especial não conhecido. Decisão unânime.” (STJ, 2ª
           Turma, REsp. 183.994/SP, Rel. Ministro Franciulli Netto, j.
           11.04.2000, DJ 15.05.2000, pág. 151)


Por isso afirma a doutrina que “deve-se ressaltar que, mesmo encerrada a
esfera administrativa, ajuizada a execução fiscal, efetivada a penhora,
oferecidos e rejeitados os embargos à execução, enquanto não realizada a

                                                                                43
arrematação, adjudicação ou remição, ainda não há julgamento definitivo,
sendo possível a aplicação da nova legislação mas benigna.” (Ricardo
Alexandre, ob. cit., pág. 241)

A alínea “a” do inciso II do art. 106 é aplicável às infrações relativas as
obrigações principais (com conteúdo financeiro).

A alínea “b” do inciso II do art. 106 é aplicável às infrações relativas as
obrigações ditas acessórias (que não possuem conteúdo financeiro).

A alínea “c” do inciso II do art. 106 é a de mais fácil compreensão, onde deve
ser aplicada uma nova lei no caso de ser mais benéfica na quantificação de
multa.


3 - A INTERPRETAÇÃO E INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO
TRIBUTÁRIA

3.1 – A INTEPRETAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

3.1.1 – Noções Gerais:

Matriz Legal: art. 107/12 do C.T.N.

Paulo de Barros Carvalho firma a premissa de que o direito positivo é um
"corpo de linguagem, de cunho prescritivo, organizado para disciplinar o
comportamento dos seres humanos no convívio social." Conceitua a
interpretação como a "atividade intelectual que se desenvolve à luz de
princípios hermenêuticos, com a finalidade de declarar o conteúdo, o sentido e
o alcance das regras jurídicas."

Referido autor assevera que:

"Não sobeja afirmar que muitas vezes a tarefa de captar o conteúdo,
sentido e alcance da norma jurídica é o resultado de esforço breve e
ligeiro. Condições há, em que o desvendar da mensagem legislada só se
consegue mediante intensa e profunda meditação, em que articulamos
regras dos mais variados setores da experiência jurídico-positiva,
cruzando-as sob o pálio de princípios implícitos, de difícil compreensão."

Interpretar a norma jurídica consiste em identificar o seu sentido e alcance,
sendo a hermenêutica a ciência da interpretação, sendo necessária a
interpretação para que se possa aplicar a lei às situações concretas que nela
se subsumam.

Luciano Amaro assevera que a aplicação da lei (enquadramento de um fato
concreto no comando legal que lhe corresponda), supõe que a lei seja
interpretada, vale dizer, que seja identificado o seu significado e o seu alcance.



                                                                               44
Após a realização desse trabalho técnico (interpretação) é que se concluirá
pela aplicação ou não da lei ao fato concreto.

O trabalho do intérprete (seja ele o administrador, o fiscal, o juiz, o doutrinador,
o indivíduo) deve ir além e procurar, quando necessário, preencher eventuais
lacunas existentes na norma legal, ou corrigir eventuais excessos que
poderiam ser provocados pela aplicação rigorosa do preceito legal.

Já a integração é o processo através do qual, diante da omissão ou lacuna da
lei, busca-se preencher tal vácuo existente.

Portanto a distinção entre interpretação e integração é que naquela se procura
identificar o que determinado preceito legal quer dizer, o que supõe a
existência de uma norma, já na segunda, após esgotar-se o trabalho de
interpretação sem que se descubra preceito no qual determinado caso deva
subsumir-se, utilizam-se os processos de integração, a fim de dar solução à
espécie.

Explica doutrina:

           “Interpretação é parte da ciência jurídica que estuda
           os métodos e processos lógicos que visam a definir o
           conteúdo e o alcance das normas jurídicas. A
           hermenêutica jurídica estuda a teoria científica da
           interpretação.
           Omissis (...).
           O perigo de afirmar que as normas consideradas
           claras não necessitam de interpretação é a
           possibilidade de o intérprete, na análise superficial de
           um texto, entender certas normas apenas no sentido
           imediato de seus dizeres, sem analisar o contexto em
           que se encontra o texto, suas conexões históricas,
           suas finalidades, entre outros aspectos relevantes.
           Assim, usando um exemplo citado pelo Professor
           Luís Roberto Barroso, uma placa em que esteja
           escrito ‘proibida a entrada usando sungas, maiôs,
           biquínis e similares’, parece conter uma regra clara,
           cuja interpretação é óbvia. Todavia, o sentido da
           norma varia de acordo com o contexto. Se a placa for
           afixada na porta de um restaurante próximo ao mar, a
           regra extraída do texto é: ‘para entrar aqui, vista-se’.
           Já se a mesma placa for afixada numa árvore na
           entrada de uma praia de nudismo, a norma extraída
           do texto é: ‘para entrar aqui, dispa-se’.
           Assim, não se pode confundir o texto com a norma
           que se extrai do texto. O texto, claro ou ambíguo,
           deve sempre ser interpretado para que dele se extraia
           o seu exato conteúdo (a norma).” (Ricardo Alexandre,
           ob. cit., págs. 243/244)


                                                                                 45
Quanto aos critérios de interpretação, a fim de que seja alcançado o preciso
conteúdo da norma, basicamente a doutrina entende que existem cinco tipos
básicos de interpretação:

1 - literal ou gramatical;
2 - histórico ou histórico-evolutivo;
3 - lógico;
4 - teleológico, e,
5 - sistemático.

1 - Método literal: o intérprete toma em consideração a literalidade do texto,
cingindo-se à construção gramatical em que se exprime o comando jurídico,
procurando colher as inferências declaratórias que são o escopo do labor
interpretativo. O C.T.N. exige que as normas que versem sobre determinados
conteúdos seja interpretadas literalmente conforme será adiante visto.

2 - Método histórico-evolutivo: requer investigações das tendências
circunstanciais ou das condições subjetivas e objetivas que cercaram a
produção da norma, esmiuçando a evolução do substrato de vontade que o
legislador depositou no texto da lei. Ou seja, devem ser considerados aspectos
políticos, sociais, econômicos e culturais existentes no momento da edição da
norma. Neste contexto, este tipo de interpretação concede grande importância
à análise das exposições de motivos do projeto de lei, das discussões do
parlamento e a sociedade e de outros fatores similares.

3 - Método lógico: consiste em diligenciar o intérprete no caminho de
desvendar os sentidos das expressões do direito, aplicando o conjunto das
regras tradicionais e precisas da lógica formal.

4 - Método teleológico:         tende a acentuar a finalidade da norma,
antessupondo o exame da ocasio legis, que teria o condão de indicar a direção
finalística do comando legislado. Explica a doutrina de Ricardo Alexandre (ob.
cit., pág. 245): “A norma vem ao mundo com determinado intento, determinado
propósito. O intérprete deve possuir em mente os objetivos que presidiram a
elaboração da norma, para atribuir-lhe o sentido que mais se coadune com tais
desígnios, de forma a concretizar, no mundo dos fatos, a vontade abstrata da
norma.”

5 - Método sistemático: o intérprete se volta para o sistema jurídico para
observar, detidamente, a regra em cotejo com a multiplicidade dos comandos
normativos que dão sentido de existência ao direito positivo. P.B.C. observa
que "é nesse intervalo que o exegeta sopesa os grandes princípios, indaga dos
postulados que orientam a produção das normas jurídicas nos seus vários
escalões, pergunta das relações de subordinação e de cordenação que
governam a coexistência das regras. O método sistemático parte, desde logo,
de uma visão grandiosa do direito e intenta compreender a lei como algo
impregnado de toda a pujança que a ordem jurídica ostenta."




                                                                           46
Deve ser lembrado que os critérios não são hierarquizados, devendo na
medida do possível ser utilizados em conjunto, complementando-se.


3.1.2 – A Interpretação quanto a fonte:

Conforme já visto, quanto a fonte a interpretação pode ser classificada em:

Administrativa: feita pelas autoridades administrativas na aplicação da norma
aos casos concretos.

Doutrinária: feita pelos estudiosos do direito (doutrinadores). Não é de
observância obrigatória, porém mostra-se muito importante, servindo de base
para as demais fontes interpretativas.

Jurisprudencial: adotada reiteradamente pelos órgãos judiciários, nos
processos que lhe são submetidos. Quando as decisões se reiteram no mesmo
sentido, diz-se que se formou jurisprudência.

Autêntica: emanada do mesmo órgão responsável pela elaboração da norma
interpretada. Ex: dispositivos que trazem regras como “para os efeitos do art. 3º
desta Lei, considera-se ...”, seguindo uma interpretação legal de um instituto
citado no dispositivo referido. Outras vezes, edita-se uma “Lei B” com o objetivo
de interpretar disposições da “Lei A”, anteriormente editada.

Deve ser lembrado que ainda existe a interpretação declaratória, a extensiva e
a restritiva.


3.1.3 – A Interpretação da Legislação Tributária no C.T.N.:

O C.T.N. não se estendeu quanto a questão da interpretação da legislação
tributária, visto ser esta uma atribuição da hermenêutica jurídica, a qual
estabelece as regras interpretativas para todo o Direito.

Uma das poucas regras interpretativas prevista no C.T.N. é encontrada em seu
artigo 111 que estabelece:

          “Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação
          tributária que disponha sobre:

          I – suspensão ou exclusão do crédito tributário;

          II – outorga de isenção;

          III – dispensa do cumprimento             de   obrigações
          tributárias acessórias.”




                                                                              47
Nestes casos, requer o C.T.N. que determinadas normas sejam interpretadas,
sem a possibilidade de ampliações.

Deve ser percebido que os casos previstos nos incisos do artigo 111 tratam-se
de exceções ao fenômeno da tributação, pois a regra é que, em ocorrido o fato
gerador, nasce a obrigação tributária e o crédito deve ser constituído.

Explica a doutrina:

          “Nos casos de suspensão da exigibilidade (art. 151 do
          CTN), temporariamente o tributo deixará de ser
          exigido. Nos casos de exclusão do crédito tributário,
          ou o tributo não será exigido (isenção), ou a punição
          não será aplicada (anistia). São exceções à regra que
          devem ser interpretadas, no dizer do Código,
          literalmente.
          A rigor, os casos de outorga de isenção configuram
          hipótese de exclusão do crédito tributário, sendo sua
          menção no inciso II apenas uma redundância.
          Por fim, a última hipótese versa sobre a dispensa do
          cumprimento de obrigações tributárias acessórias.
          Como se estudará em momento oportuno, tais
          obrigações são aquelas que não possuem conteúdo
          pecuniário, como, por exemplo, escriturar livros
          fiscais ou entregar declarações tributárias.
          Ora, se a regra é escriturar livros fiscais e uma lei, por
          exemplo, dispensa os optantes do SIMPLES-Nacional
          de fazê-lo, tal exceção deve ser interpretada
          ‘literalmente’, de forma que os não-optantes, mesmo
          que estejam na mesma situação econômico-financeira
          e exerçam exatamente a mesma atividade do optante,
          têm que proceder à devida escrituração.” (Ricardo
          Alexandre, ob. cit., pág. 249)


3.1.4 – A interpretação benigna em matéria de infrações

Estabelece o artigo 112 do C.T.N.:

          “Art. 112. A lei tributária que define infrações, ou lhe
          comine penalidades, interpreta-se da maneira mais
          favorável ao acusado, em caso de dúvida quanto:

          I – à capitulação legal do fato;

          II – à natureza ou às circunstâncias materiais do fato,
          ou à natureza ou extensão dos seus efeitos;

          III – à autoria, imputabilidade, ou punibilidade;


                                                                          48
          IV – à natureza da penalidade aplicável, ou à sua
          graduação.”


A aplicação de referido comando legal cinge-se à lei que define infrações ou
comina penalidades, não se aplicando a toda lei tributária.

Ainda deve ser lembrado que referido comando legal só deve ser utilizado em
casos de dúvida, existindo vários precedentes do STJ no sentido de que “não
havendo divergência acerca da interpretação da lei tributária, o art. 112 do CTN
não pode ser aplicado.” (STJ, 2ª Turma, REsp. 9.571/RJ, Rel. Min. Ari
Pargendler, j. 18.10.1995, DJ 20.11.1995; STJ, 1ª Turma, REsp. 41.928/SP,
Rel. Min. Humberto Gomes de Barros, j. 24.08.1994, DJ 26.09.1994, pág.
25.609)


3.2 - A INTEGRAÇÃO DA LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA
É razoável que eventualmente existam lacunas quanto a fatos que podem
acontecer no mundo, ou seja, situações não disciplinadas por lei, mas que
precisam de uma solução a ser dada pelo direito.

Em relação a integração, o art. 108 elenca quatro itens que deverão ser
aplicados pela autoridade competente, na ausência de disposição expressa da
lei interpretada:

          “Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a
          autoridade competente para aplicar a legislação
          tributária utilizará sucessivamente, na ordem
          indicada:

          I – a analogia;

          II – os princípios gerais de direito tributário;

          III – os princípios gerais de direito público;

          IV – a equidade.

          § 1º. O emprego da analogia não poderá resultar na
          exigência de tributo não previsto em lei.

          § 2º. O emprego da equidade não poderá resultar na
          dispensa do pagamento de tributo devido.”


A sequência legal é taxativa e hierarquizada a fim de solucionar os eventuais
problemas de omissão da legislação tributária



                                                                             49
1 - a analogia: o expediente de que se serve o aplicador da lei, ao acolher em
norma que incide em caso semelhante a disciplina jurídica que o sistema
positivo não mencionou expressamente. Seu fundamento de aplicação é a
isonomia, pois a casos semelhantes devem-se aplicar soluções análogas.

2 - princípios gerais de direito tributário: são os princípios que, explícita ou
implicitamente, se irradiam pelo subsistema das normas tributárias,
penetrando-as e ativando-as em certa direção. São exemplos: da legalidade,
anterioridade, isonomia, territorialidade, irretroatividade, etc...

3 - princípios gerais de direito público: são máximas que se alojam na
Constituição ou que se despregam das regras do ordenamento jurídico
positivo, derramando-se por todo ele. São alguns deles: da Federação, da
República, da igualdade, da legalidade, etc...

4 - eqüidade: art. 108, § 2º, quando o ser humano, posto na contigência de
aplicar o direito, sopesa refletidamente seus valores e os da sociedade em que
vive, observa os fatos sociais e examina-lhes as proporções na sua grandeza
real, abrandando os rigores da lei e imprimindo-lhe ares de maior suavidade e
dimensão humanitária. Está intimamente ligada com a justiça.




                                                                             50

				
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