Lezione n.1 La funzione personale e la gestione delle risorse umane by 1lMUlL8Z

VIEWS: 21 PAGES: 72

									                                  8 Giugno 2005
             Corso di perfezionamento in Management dei Servizi Sanitari




              Il controllo di gestione nelle
             aziende sanitarie: tecniche e
                       architettura

                                 Ing. Cristina Ponsiglione
                        Dip. di Ingegneria Economico-gestionale
                             Università di Napoli Federico II
                                     ponsigli@unina.it

07/08/2012    1
                      Indice della lezione

       • Introduzione: la legislazione sanitaria e la
         normativa sui controlli interni
       • Cos’è il controllo di gestione
       • Il processo e il ciclo del controllo in sanità
       • Le tecniche e i fondamenti di contabilità
         analitica
       • Activity Based Costing e Activity Based
         management Management
       • L’architettura del Sistema di Controllo di
         Gestione in Sanità: alcuni casi
07/08/2012   2
       D. Lgs 502/92: la seconda riforma sanitaria

     • Creazione delle USL e AO
     • Ridefinizione ambiti territoriali di competenza delle
       aziende
     • Tariffe su base regionale
     • Istituzione direzione generale, direzione amministrativa
       e sanitaria
     • Creazione della dirigenza del ruolo sanitario articolata
       in due livelli
     • Introduzione del sistema di accreditamento e apertura
       al mercato della concorrenza
     • Verifica periodica della qualità delle prestazioni
     • Istituzione dei dipartimenti



07/08/2012   3
             D. Lgs 502/92: le criticità implementative

     • Le aziende hanno dovuto ridefinire i propri
       confini

     • Le aziende hanno dovuto repentinamente
       introdurre modifiche nell’assetto organizzativo

     • Le aziende hanno dovuto introdurre nuovi
       sistemi gestionali alla luce del nuovo sistema di
       finanziamento (DRG/ROD)


07/08/2012    4
                 D. Lgs 229/99: le novitá

     • I dirigenti hanno responsabilitá professionali e
       gestionali
     • I modelli organizzativi sono discrezionali per
       singola azienda
     • I distretti sono sufficientemente ampi da avere
       un certo paniere di risorse
     • Si rafforza il ruolo delle regioni
     • Le regioni sono rappresentate a livello
       nazionale dalla Conferenza Stato-Regioni


07/08/2012   5
                 D.Lgs 286/99: i controlli interni

       • Garantire la regolarità amministrativa e
         contabile
       • Verificare l’economicità, l’efficienza e
         l’efficacia dell’azione amministrativa
       • Valutare il personale con qualifica dirigenziale
       • Valutare l’adeguatezza degli obiettivi ai piani
         definiti in sede politica

                                  Riordino dei meccanismi
                                  di monitoraggio;
                                  Valutazione dei costi, dei
                                  risultati e dei rendimenti
07/08/2012   6
                 D. Lgs 286/99: l’implementazione


     • Definire l’unità responsabile della progettazione e
       implementazione del controllo di gestione
     • Definire le unità di cui si vuole misurare efficacia,
       efficienza ed economicita’ dell’azione amministrativa
     • Definire le procedure di determinazione degli obiettivi e
       I soggetti responsabili
     • Definire gli obiettivi delle unità organizzative
     • Definire le modalità e I criteri di ripartizione dei costi
     • Derfinire gli indicatori per la misurazione delle
       performance
     • Stabilre modalità e frequenza delle rilevazioni


07/08/2012   7
                 Peculiarità delle aziende sanitarie ai fini del CG

    • Forte aumento delle spese sanitarie dovuto all’invecchiamento della
      popolazione;
    • Aumento della componente tecnologica delle prestazioni con
      conseguente incremento dei costi fissi delle aziende;
    • Aumento della specializzazione delle conoscenze medico-
      specialistico con superamento della logica dipartimentale e
      incremento nella complessità gestionale;
    • Aumento forte dei costi indiretti per incremento delle spese
      amministrative e logistiche (formazione in particolare);
    • Forte incidenza del costo del lavoro e contenuto professionale
      elevato;
    • Importanza della motivazione del personale nella percezione del
      cliente;
    • Rinnovata attenzione nei confronti della riduzione dei costi e,
      contemporaneamente, dell’aumento della qualità percepita.


07/08/2012   8
                  Cos’è il controllo di gestione
                                                        (Art. 3 del DL 29/93)
                               Direttore
                               generale
                                           indirizzo politico
                  Ctrl di
                 gestione
                               Programi
                                               Gestione

                               Dirigenti
       Il Controllo di gestione può essere configurato come un
       insieme di azioni di supporto e di indirizzo per il governo
       delle risorse impegnate nel processo produttivo della
       struttura entro le linee strategiche determinate
       dall’autorità di vertice

07/08/2012   9
                        Cos’è il controllo di gestione
                                           2
                  Risorse                      Sistema                3   Risultati
                                               d’Azione
                                                                              4
                                                      6
                                                 Analisi
                                               scostamenti 5

                                1
                            6
                                Definizione degli Obiettivi
                                    5
             2                          Definizione del Portafoglio
                  Analisi                                                   3 Analisi
                 ambiente                 Posizione strategica                ambiente
                  esterno                                                      interno
                                    4
                                               1 MISSIONE

07/08/2012   10
                        Il ciclo del controllo di gestione
                                            2
                   Risorse                      Sistema                3   Risultati
                                                d’Azione
                                                                               4
                                                       6
                                                  Analisi
                                                scostamenti 5

                                 1
                             6
                                 Definizione degli Obiettivi
                             MODELLO DI CONTROLLO
                                     5
             2                                    1
                                         Definizione del Portafoglio
              Analisi                                                        3 Analisi
             ambiente                       Obiettivo
                                           Posizione strategica                ambiente
              esterno                                                           interno
                                     4
                                                1 MISSIONE

07/08/2012    11
       Cos’è il controllo di gestione: aspetti chiave

       • 1. Specificare gli obiettivi in termini operativi
          – Esempio: Tradurre l’obiettivo “sviluppare una linea commerciale
             via Internet” in fatturato/annuo, costi da sopportare, volumi da
             vendere, redditività, ecc.
       • 2. Modellizzare del sistema d’azione, cioè l’organizzazione
          – Chi, cosa e come?
       • 3. Programmare i risultati
          – Quando e dove?
       • 4. Misurare i risultati
          – Definire le metriche e le procedure di misurazione
       • 5. Analizzare gli scostamenti
          – distinguere cause endogene da cause esogene
       • 6. Introdurre azioni correttive


07/08/2012   12
   Le componenti di un sistema di controllo di gestione
       • Tecniche
              – strumenti adottati nel ciclo di controllo per valutare i
                risultati preventivi e consuntivi (fonti, dati, metodi di
                rilevazione, metodi di costing, indicatori)
       • Architettura
              – articolazione del CG nella struttura organizzativa, in
                senso orizzontale, verticale e trasversale al fine di
                individuare le unità elementari del CG e le informazioni
                specifiche
       • Processo
              – articolazione del CG per fasi: individuazione degli
                obiettivi, formulazione di piani, verifica dei risultati,
                analisi scostamenti e formulazione interventi correttivi
07/08/2012   13
                  Il controllo di gestione: gli obiettivi
    • Decisionale
       – Valutare a priori i risultati attesi di corsi di azione
         alternativi
       – Comprendere a posteriori il perché degli scostamenti
         tra risultati attesi e i risultati ottenuti
    • Motivazionale
       – Definire gli obiettivi individuali e di gruppo
       – Orientare i comportamenti individuali e di gruppo
       – Valutare le prestazioni
    • Apprendimento
       – Comprendere meglio il funzionamento del sistema
         d’azione
       – Migliorare il modello del sistema d’azione
07/08/2012   14
                      Requisiti del CG

       •     Completezza
       •     Precisione
       •     Orientamento al lungo periodo
       •     Misurabilità
       •     Responsabilità specifiche
       •     Tempestività              Trade-off
       •     Approccio sistemico
07/08/2012   15
             Il processo del controllo:
                   fasi, destinatari,
                 strumenti startegici

07/08/2012   16
                      Controllo e pianificazione

      La pianificazione strategica è l’attività aziendale, di solito affidata al
                 top management, che definisce finalità e obiettivi
          dell’organizzazione da perseguire in un arco temporale ampio
                                  (dai 3 ai 5 anni).

       La pianificazione strategica consente di lanciare nuovi programmi.
       Un programma è una sequenza predefinita di azioni finalizzate al
                     raggiungimento degli obiettivi dell’azienda.

         Il presupposto logico per la corretta realizzazione del controllo di
                   gestione è rappresentato da una compiuta attività
              programmatica, che si origina dalla pianificazione strategica



07/08/2012   17
      Pianificazione strategica e programmazione
                        in Sanità
     •       In Sanità, la pianificazione strategica è il processo decisionale e
             politico con cui i soggetti istituzionali del S.S.N. definiscono
             priorità ed obiettivi da realizzare in un dato arco di tempo.

     •       La programmazione operativa, invece, definisce le attività
             concrete da realizzare per svolgere in modo efficace ed efficiente
             gli obiettivi stabiliti in sede di pianificazione.

     •       La pianificazione strategica ha carattere normativo, individua
             obiettivi quali-quantitativi da raggiungere, specifica le azioni da
             compiere, alloca le risorse, controlla il raggiungimento degli
             obiettivi.

     •       La programmazione è la traduzione delle azioni pianificate in
             interventi tecnici con impiego di risorse umane, finanziarie e
             strumentali.


07/08/2012    18
             LaLa programmazione operativa
               programmazione operativa in Sanità

     Nell’ambito delle attività della programmazione, oltre a definire
       tecnicamente tempi, modi e risorse degli interventi tecnici,
       si raccolgono i dati sugli obiettivi conseguiti, li si confronta
       con indicatori quali-quantitativi e si riprogrammano le
       azioni in virtù delle verifiche effettuate.




     I piani strategici sono, per loro natura, più stabili nel tempo, i
        programmi operativi vanno continuamente rivisti con il
        supporto del SCG




07/08/2012   19
             Il controllo di gestione nel S.SN.: i livelli

        Livello
                                           Programmazione
       centrale                            (obiettivi, requisiti
                                         minimi, risorse, livelli di
                                               assitenza)
                    Regioni

                             Aziende                          Attuazione
                             sanitarie                     implementazione




                                         Dipartimenti
                                      Presidi Ospedalieri
                                           Distretti
07/08/2012   20
                              Schema del processo
             Pianificazione               Programmazione


                  Scopi
                  Obiettivi                  Valutazione
                                             e verifica


                   vincoli



                  strategie                    Risorse




                  Documento
                  di piano                     Programmi




07/08/2012   21
  Il controllo di gestione nel S.SN.: gli strumenti
                   e le linee guida

       • uso del bilancio di previsione
       • definizione dell’architettura dei centri di costo,
         spesa e responsabilità
       • responsabilizzazione dei preposti ai centri di
         costo, spesa, responsabilità
       • adozione della contabilità analitica
       • adozione di sistemi per la misura del grado di
         raggiungimento degli obiettivi


07/08/2012   22
  Il controllo di gestione nel S.SN.: gli strumenti
                   e le linee guida

       • Definire l’unità o le unità responsabili del controllo di
         gestione
       • definire le unità organizzative delle quali si intende
         misurare l’efficienza e l’efficacia
       • determinare gli obiettivi gestionali e i soggetti
         responsabili
       • definire la ripartizione dei costi tra le unità
         organizzative e l’individuazione di obiettivi per cui i
         costi sono sostenuti
       • indicatori di efficienza ed efficacia
       • la frequenza della rilevazione
                                             (Dleg 286/99, legge 59/97)
07/08/2012   23
    Il controllo di gestione nel S.SN.: i destinatari

       • La Regione Campania
       • Il Direttore Generale
       • Responsabili dei centri di reposnsabilità

       I soggetti attuatori
       • l’unità operativa incaricata del controllo di
          gestione
       • Il Direttore Sanitario
       • Il Direttore Amministrativo
                                       (Dleg 286/99, legge 59/97)
07/08/2012   24
  Il controllo di gestione nel S.SN.: gli indicatori

             Efficienza                                      Qualità




                                    Efficacia
       Aspetti critici
       • il reddito non è un fine istituzionale
       • difficoltà nell’uso di indicatori di misura tradizionali
       • complessità e scarsa ripetitività del processo produttivo

07/08/2012   25
  Il controllo di gestione nel S.SN.: gli indicatori

                      Esempi di indicatori richiesti dal Ministero della Sanità


   Area di              Indicatori                   Misurazione                   Riferimento
   applicazione
   Assistenza           Costo pro-capite del servizio Costo servizio igiene e sanità Costo pro-
   sanitaria            di igiene e sanità pubblica    pub./Popolazione residente capite
   collettiva in                                                                       nazionale
   ambienti di vita     Costo pro-capite del servizio Costo servizio igiene            Costo pro-
   e di lavoro          di igiene alimenti e           alimenti e della nutrizione/ capite
                        nutrizione                     Popolazione residente           nazionale
                        Costo del servizio di          Costo servizio prevenzione e Valore medio
                        prevenzione e sicurezza        sicurezza ambienti di lavoro/ nazionale
                        degli ambienti di lavoro sulla Popolazione tra 14 e 65 anni
                        popolazione attiva
                        Costo pro-capite del livello Costo del livello di              Costo pro-
                        di assistenza sanitaria        assistenza sanitaria collettiva capite
                        collettiva in ambienti di vita in ambienti di vita e di        nazionale
                        e di lavoro                    lavoro/ Popolazione
                                                       residente

07/08/2012   26
             Il controllo di gestione nel S.SN.: alcuni
                      indicatori tipici per AO

       Attività di ricovero
       • Posti letto
       • N. dimissioni
       • N. tipologie DRG
       • Valore totale DRG prodotti
       • Punti DRG prodotti
       • Indice di attrazione (numero casi mobilità in entrata e valore)
       • Indice di fuga (numero casi mobilità in uscita e valore)
       • Gg. Degenza
       • Durata degenza media
       • Tasso occupazione posti letto (n accessi/n. posti letto)
       • Degenza media pre-intervento (n gg. Degenza pre-intervento/DRG chirurgici)
       • DRG chirurgici/drg totali
       • N ricoveri impropri
       (Antonelli, D’Alessio, “Casi di Controllo di Gestione”, IPSOA, 2004)

07/08/2012   27
             Il controllo di gestione nel S.SN.: alcuni
                      indicatori tipici per AO

       Attività di day hospital
       •     Posti letto
       •     Casi
       •     Accessi
       •     N. totale accessi day hospital /N. casi trattati
       •     Valore totale DRG
       •     N. totale DRG day hospital/N. totale DRG
       •     Valore DRG day hospital/valore totale DRG

       Attività ambulatoriale
       • Prestazioni per esterni
       • Valore prestazioni per esterni
       • Valore medio per prestazione
       • Prestazioni per interni
       • Valore prestazioni per interni
       (Antonelli, D’Alessio, “Casi di Controllo di Gestione”, IPSOA, 2004)
07/08/2012   28
             Il controllo di gestione nel S.SN.: alcuni
                      indicatori tipici per AO

       Il saldo tra indice di attrazione e indice di fuga è un indicatore
           rilevante della posizione competitiva dell’azienda o dell’ospedale
           rispetto alla concorrenza

       L’indice di attrazione segnala la capacità di offerta dell’ASL rispetto a
          pazienti esterni

       L’indice di fuga segnala l’incapacità di soddisfare la domanda dei
          propri pazienti
       Entrambi gli indici andrebbero disaggregati per reparti e patologie;
          l’indice di fuga andrebbe analizzato a livello di distretti critici per
          comprendere la posizione competitiva a livello territoriale


07/08/2012   29
       Le tecniche e gli strumenti
         operativi: elementi di
          contabilità analitica,
        Activity Based Costing

07/08/2012   30
             Le finalità della contabilità analitica

                       inputs        Produzione             output

                   Costo output = costo input + costo di produzione


                                     Produzione

                                u1     u2     u3                  output1
              inputs
                                                                  output2
                                       u4     u5

                           Costo output1? Costo output2?
              Quanto contribuisce ciascuna unità alla determinazione del
                                 costi degli output?
07/08/2012   31
                        La contabilità esterna
    • Lo Stato Patrimoniale
             – Descrive la situazione dell’azienda in un dato istante,
               evidenziando le risorse di valore che l’azienda possiede
               (Attività) e i diritti vantati dagli azionisti e da terzi
               (Passività)

    • Il Conto Economico
             – Sintesi dei flussi di natura economica (ricavi e costi)
               che interessano l’impresa in un dato periodo. Spiega la
               formazione del reddito

    • Il Cash Flow
             – Sintesi dei flussi di natura finanziaria (incassi ed
               esborsi) che interessano l’impresa in un dato periodo.
               Spiega la formazione della liquidità

07/08/2012   32
                   Obiettivi della Contabilità analitica
         •   La contabilità analitica, insieme al budget e alla contabilità generale è
             parte della contabilità direzionale
         •   La contabilità analitica ha funzione di supporto per le decisioni del
             management

                                      Contabilità Generale       Contabilità Analitica

                     Scopo            Misurazione del reddito e Elaborazione dei dati di
                                      del capitale di           costo e di ricavo per la
                                      funzionamento             gestione e il controllo
                     Momento          Manifestazione di          Utilizzazione dei fattori
                     rilevazione      variazione numeraria       produttivi
                     Ampiezza         Tutti i costi e i ricavi   Solo i costi relativi alla
                     rilevazioni                                 gestione caratteristica
                     Classificazione Costi e ricavi per natura   Costi e ricavi per natura, per
                                                                 destinazione e per altro
                     Destinatari      Soggetti esterni           Management

                     Metodo di        Contabile in partita       Contabile ed extracontabile
                     rilevazione      doppia

(Lino Cinquini, Strumenti per l’analisi dei costi, Torino:Giappichelli, 1997:5)
    07/08/2012 33
                  Costi dell’attività caratteristica

       Materie        Costo    Costo      Costo     Costo     Costo
       prime           MP     variabile   diretto   indu-     pieno
                                                    striale
        MdO
       diretta
     Ammort
     specifici

   Spese gen.
   industriali

Spese ammin.
 comm. Etc.



07/08/2012   34
                         La classificazione dei costi

                  Criterio             Classi

                  VARIABILITA’         variabili, costanti, misti

                  RIFERIBILITA’        speciali, comuni

                  MODALITA’            diretti, indiretti

                  CONTROLLABILITA consuntivi, standard
                                  controllabili, non controllabili




07/08/2012   35
                               La variabilità
        • Va definito:
           – il costo oggetto di analisi
           – il cost driver (il fattore la cui variabilità muta l’entità
             totale)
           – l’intervallo di variazione del cost driver
           – il periodo di tempo considerato
        • Esempi di cost driver:
           – R&S: # progetti, ore personale, complessità dei progetti
           – Progettazione: # prodotti, #parti, # ore di progettazione
           – Produzione: #unità, #attrezzaggi, # modifiche prodotto, costo MD
           – Marketing: # cicli pubblicitari, # personale vendite, valore delle
             vendite
           – Distribuzione: # articoli distribuiti, # clienti, peso articoli
           – Servizi al cliente: # chiamate, # podotti serviti, ore servizio
           – Amministrazione: # membri CdA, # adempimenti
07/08/2012   36
                                       La variabilità

             Costi
                                        Costi variabili



                                          Costi fissi     Costi
                                                                   Costi misti
                      Volume attività                             semivariabili


             Costi



                       Costi misti
                       a gradino                                  Volume attività



                     Volume attività

07/08/2012    37
                  Costi speciali e costi comuni

       • Costi speciali
          – Una volta deciso l’oggetto di costo possono essere
            riferiti ad esso in modo oggettivo, moltiplicando la
            quantità del fattore consumata dall’oggetto per il
            suo prezzo unitario, oppure sono quei fattori
            produttivi i cui servizi sono impiegati in modo
            esclusivo dall’oggetto di costo
       • Costi comuni
          – Costi impiegati da più oggetti, per cui i costi vanno
            imputati sulla base di un procedimento di
            ripartizione o allocazione



07/08/2012   38
                              Costi diretti e indiretti
   • Costi diretti
               – costi imputati secondo il principio della specialità, ad es.
                 materie prime, MD, macchinario speciale
   • Costi indiretti
      – costi imputati secondo il criterio di comunanza mediante
          opportune basi di riparto (o di allocazione)
       – le basi di riparto possono essere a valore ( es. costo della
          MD) o quantitative (ore macchina)
   • I costi speciali e i costi diretti non necessariamente coincidono:
     costi speciali potrebbero essere attribuiti in modo indiretto
     perché è troppo onerosa la misurazione delle quantità
     consumate: es. il consumo di elettricità
   •         I costi fissi come i costi variabili possono essere diretti o indiretti.
                – Es: cvd = costo dei cerchioni dell’odc motoveicolo; cvi = costo
                  energia di produzione dell’odg. Motoveicolo; cfd = ammortamento
                  auto dell’ odc ufficio vendite; cfi = costo elaborazioni dati per l’odc
                  ufficio vendite.
07/08/2012     39
                   Costi rilevanti e irrilevanti
      • Costi rilevanti ( o evitabili, o eliminabili)
         – costi che differiscono a secondo delle alternative decisionali
           prese in considerazione
      • Costi irrilevanti ( o non evitabili, o ineliminabili)
         – costi che non mutano nelle alternative decisionali prese in
           considerazione

                  Costi consuntivi e standard
      • Costi consuntivo (o storico)
         – costo effettivo, rilevato ex post
      • Costi standard
         – costo riferito a condizioni operative ipotetiche (nominali)




07/08/2012   40
             Costi di prodotto e costi di periodo
      • Costi di prodotto sono i costi associabili in modo diretto o
        indiretto alla realizzazione di un prodotto/servizio
         – costo del lavoro diretto
         – costi materiali diretti
         – costi indiretti di produzione o overheads di produzione
                    • costi indiretti fissi (affitti, ammortamenti,
                       assicurazioni..)
                    • costi indiretti variabili (energia, manutenzione, CQ,
               energia)
      • Costi di periodo ( o spese discrezionali) comprendono i
        costi non associati direttamente alla realizzazione del
        prodotto
              –    costi di R&S
              –    costi amministrativi
              –    costi generali
              –    costi di vendita
07/08/2012    41
              Comuni configurazioni di costo

      •      Costo Primo: costi direttamente e certamente attribuibili al
             prodotto o servizio;

      •      Costo del prodotto: costo primo+costi indiretti di produzione

      •      Costo pieno o totale: costo del prodotto+quota dei costi
             amministrativi, generali, di vendita.



          Nelle pubbliche amministrazioni le configurazioni
             più utilizzate sono il costo primo e il costo di
                                prodotto


07/08/2012   42
       L’accumulazione dei dati di costo
              Le modalità di impostazione della contabilità analitica
                variano da impresa ad impresa, tanto che si potrebbe
                 asserire che esiste una contabilità analitica per ogni
                                    impresa diversa.
                Esistono però dei comportamenti generalizzabili.

                     Accumulazione dei dati di costo:
       • Per centri operativi;
       • Per prodotti.


07/08/2012   43
                  Le fasi di una moderna
                   contabilità analitica
       • Raccolta e classificazione dei dati elementari di costo,
         distinti per specie e natura;

       • Localizzazione dei Costi presso i centri operativi
         responsabili dei costi stessi (sulla base di specifici criteri di
         ripartizione);

       • Imputazione dei costi di centro ai prodotti, commesse o, in
         generale, ad oggetti di costo.


07/08/2012   44
                              I centri operativi
             Il centro di costo, o centro operativo o centro di spesa, è
                             l’unità aziendale elementare.

                  Esso può essere inteso come l’ultimo grado di analisi
                  dell’organizzazione aziendale, analisi che si effettua allo
                               scopo di rilevare costi e ricavi.

                   Spesso il centro di costo si identifica con un reparto
                  (amministrativo o produttivo o commerciale) che svolge
                  una specifica attività e che è dotato di un capo: in questo
                          caso si parla di centro di responsabilità

07/08/2012   45
                  L’utilità dei centri di costo
     I centri di costo servono soprattutto per l’allocazione dei costi
         indiretti e per facilitare la loro corretta imputazione ai prodotti.



     Immaginiamo di dover imputare ai prodotti A e B quote di costi
         comuni che ammontano a 700 Euro. Si deve scegliere una base di
         allocazione, come ad esempio il numero di ore di manodopera
         assorbite dai due prodotti. Si ipotizzi che A assorba 600 ore e B
         800 ore di manodopera.
     La base di allocazione sarà 600+800.
     Si definisce coefficiente di allocazione il rapporto: 700 E/(600+800)
     Ad A andrà attribuita una quota di costi comuni pari al coefficiente di
         allocazione moltiplicato per 600.
     In questo caso si effettua una imputazione su base unica aziendale



07/08/2012   46
                  L’utilità dei centri di costo
     L’imputazione su base unica aziendale è un procedimento
        molto impreciso che deve essere adottato solo quando si
        ha necessità di ottenere un risultato immediato anche se
        non troppo approfondito.
     Più corretta è una imputazione su basi di centro.
     Esempio: prodotto A lavorato nei reparti 1 e 2 (lavorazioni eseguite
                         prevalentemente a mano); prodotto B lavorato nei reparti 2
        e 3 (lavorazioni eseguite con macchinari molto costosi). Ripartizione su
        base unica aziendale: si attribuiscono al prodotto A anche le spese
        indirette del reparto 3 (costi sostenuti solo per produrre B) e al prodotto B
        anche le spese indirette nel reparto 1 (costi sostenuti solo per produrre A).

     E’ necessario attribuire i costi indiretti e comuni scegliendo
        tante basi diverse quanti sono i centri produttivi che hanno
        concorso alla determinazione del prodotto/servizio.
     Quindi i costi dei centri che non concorrono alla produzione
        dovranno essere ripartiti sui centri produttivi scegliendo
        opportune basi di allocazione e poi i costi accumulati nei
        centri produttivi dovranno essere imputati ai prodotti.


07/08/2012   47
                  Tipologie di centri di costo
     I centri di costo si suddividono in due ampie categorie:
     • Centri di costo finali (o produttivi o primari), che
        contribuiscono direttamente al perseguimento delle finalità
        dell’organizzazione (produzione di un prodotto,
        realizzazione di un servizio o di una prestazione)
     • Centri di costo intermedi (o accessori), che forniscono
        supporto a centri di costo finali o ad altri centri intermedi.

     Esempio 1: ospedale (radiologia, cardiologia, lavanderia,
       pulizia, cucina, etc..)

     Esempio 2: azienda manifatturiera (gestione materiali,
       lavorazioni, vendita dei prodotti finiti, manutenzione,
       centrale elettrica, controllo qualità, magazzino)


07/08/2012   48
                  Tipologie di centri di costo
     I centri di costo intermedi si suddividono, a loro volta, in due
        categorie:
     • Centri di costo ausiliari (o non produttivi), che generano un
        contributo a favore dei centri finali direttamente misurabile.
        I costi localizzati in questi centri possono essere ripartiti tra
        i centri principali in base ai consumi specifici.
     • Centri di costo comuni (o dei servizi generali), che
        forniscono supporto a centri di costo finali o ai centri
        ausiliari, ma le cui prestazioni non sono misurabili in
        termini di unità fisiche (centri amministrativi, pulizie).

     La ripartizione dei costi segue questo flusso: dai centri
        comuni agli altri centri, dai centri intermedi ai centri finali e
        dai centri finali ai prodotti o agli oggetti di costo.

07/08/2012   49
                  La chiusura dei centri di costo
                            intermedi
     • I costi localizzati nei centri di costo intermedi vanno attribuiti ai
       centri che hanno usufruito dei servizi da essi prodotti (chiusura
       dei centri di costo intermedi)
         – I costi localizzati nei centri di costo ausiliari vanno imputati
           ai centri di produzione, in uno dei due modi seguenti:
              • attraverso la misurazione diretta del servizio reso (es.
                ore di manutenzione, Kg biancheria utilizzata in un
                reparto)
              • in modo indiretto, in proporzione all’attività svolta dal
                centro di produzione (nel caso della lavanderia in base al
                numero dei pazienti di un reparto)
         – Il costi localizzati nei centri comuni, una vota scelta la base
           di riparto, possono essere imputati:
              • direttamente al prodotto
              • ai centri di costo produttivi

07/08/2012   50
                   Activity Based Costing: principi generali

             Risorsa 1
                                                                              Oggetto
                                        Attività 2                            di costo
                                                                                  1
             Risorsa 2
                                                                              Oggetto
                                                                              di costo
                                        Attività 1                                2

    Risorsa 3                               Nelle attività
                     I costi vengono         si formano
                        assegnati         aggregati di costo                 Risorsa 4
                        alle attività
                                                I costi delle attività      I costi diretti
     I costi si originano                      sono assegnati agli       sono assegnati agli
        nelle risorse                             oggetti di costo         oggetti di costo


07/08/2012    51
             Confronto tra il Costing tradizionale e ABC
             Costing tradizionale                            ABC
               Calcolo dei costi delle                Calcolo dei costi
                funzioni di supporto                    delle risorse
              Allocazione dei costi             Assegnazione dei costi
     mediante base di allocazione             mediante driver delle risorse
                Calcolo dei costi dei                 Calcolo dei costi
                reparti di produzione                   delle attività
             Imputazione dei costi              Assegnazione dei costi
        mediante base di riparto             mediante driver delle attività
                      Calcolo dei costi               Calcolo dei costi
                    degli oggetti di costo          degli oggetti di costo

               Attribuzione diretta                Attibuzione diretta


                Calcolo dei costi diretti           Calcolo dei costi diretti

07/08/2012     52
                                Componenti dell’ABC
                      • Un sistema ABC include sei componenti
             – categorie di risorse
                 • rappresentano le origini dei costi che sostengono le attività
             – driver di risorse
                 • sono misure che stabiliscono mediante una relazione causa-
                   effetto il grado di utilizzo delle risorse da parte delle attività
             – attività e aggregati di costi delle attività (activity cost pool)
                 • le attività sono l’insieme delle azioni di trasformazione di input in
                   output. Gli aggregati di costo delle attività sono il risultato delle
                   assegnazione di costo delle risorse alle attività
             – driver delle attività
                 • sono misure del consumo fatto dagli oggetti di costo dei costi
                   raccolti negli aggregati delle attività
             – oggetti di costo
                 • qualsiasi elemento a cui vengono assegnati i costi delle attività
             – input dei costi diretti
                 • costi direttamente assegnati agli oggetti di costo

07/08/2012   53
                   Esempi di risorse e di oggetti di costo
    •        Esempi di risorse              •   Esempi di oggetti di costo

              – approvvigionamenti               –   prodotti
              – risorse per lo stoccaggio        –   servizi
              – spazio occupato e arredi         –   unità
              – attrezzature e macchinari        –   lotti
              – salari e indennità               –   contratti
              – edifici                          –   commesse
              – amministrazione                  –   progetti
              – progettazione                    –   clienti
              – assicurazioni, licenze,          –   gruppi di clienti
                tasse
                                                 –   canali di distribuzione
              – ...
                                                 –   zone di vendita
              – qualsiasi voce del budget
                                                 –   ...




07/08/2012    54
                                             I cost driver
    •        I cost driver possono essere basati su

              –    transazioni
              –    tempo
              –    valore monetario
              –    percentuali di utilizzo

        •     In genere il cost driver più appropriato è quello che
              rappresenta l’output principale dell’attività.

        •     Un cost driver che colga il numero delle transazioni,
              piuttosto che la durata o il valore è preferibile

        •     Va preferito un driver
               – facile da comprendere
               – facile da misurare
               – che genera comportamenti positivi

07/08/2012    55
                  Tipi e livelli degli oggetti di costo
          In un sistema ABC i costi vengono assegnati
       a tipi differenti di oggetti di costo a livelli differenti

    Activity                                             Industrializza-
                   Stoccaggio        Attrezzaggi
    Cost                                                     zione
    Pool
                        Numero             Numero               Numero
    Driver              piedi cubi
    delle                                  attrezzaggi          modifiche
    attività                                                    di progetto


    Oggetti                                                 Linee
    di costo        Unità             Lotti                   di
                                                           prodotto


07/08/2012   56
                  Applicazione ABC in sanità
     La tecnica ABC è particolarmente indicata per le imprese di
        servizi e per quelle sanitarie in particolare:
     - output complesso e difficilmente misurabile;
     - output scomponibile su diversi livelli;
     - forte incidenza dei costi indiretti;
     - variabilità elevata dei mix produttivi;


     Le tecniche ACTIVITY BASED consentono di migliorare il
        trattamento di informazioni di costo complesse, di gettare
        luce sui processi, sulle loro criticità, sulle attività.
     L’Activity Based Management è uno strumento a prevalente
        valenza strategica che si basa sull’uso delle informazioni
        derivanti dall’ABC


07/08/2012   57
                       ABC e ABM
     L’ABC è utilizzato per determinare il costo
       “corretto” di prodotti , processi e attività



     L’ABM ha lo scopo di valutare e gestire le attività e i
       processi, attingendo le informazioni
       dall’applicazione dell’ABC. L’ABM ha la finalità
       ultima di gestire le attività nell’ottica di un
       miglioramento delle prestazioni




07/08/2012   58
                    ABC e ABM in sanità
       La gestione per processi è considerata di fondamentale
          importanza oggi per l’amministrazione e gestione dei
          servizi sanitari

       Alcune aziende stanno rimodulando i propri sistemi
          organizzativi e gestionali, focalizzando l’attenzione sui
          processi di soddisfazione del cliente e sulle responsabilità
          di attività e processi

       L’organizzazione sanitaria odierna è di tipo verticale,
          disegnata seguendo uno schema funzionale che produce
          duplicazioni di risorse, sforzi, responsabilità e costi.

       Per migliorare le prestazioni le organizzazioni sanitarie si
         trovano di fronte ad una necessità: definire una
         organizzazione per processi

07/08/2012   59
             ABC: percorso diagnostico terapeutico
       Processi primari: attività assistenziali per il paziente

       Processi di supporto: reclutamento personale, gestione
         personale, manutenzione, etc..

       Processi di gestione: attività svolte dai responsabili per
         gestire i processi di supporto, distribuzione risorse,
         individuazione obiettivi, verifiche, controlli

       Definire la mappa del singolo processo: attività, sequenza
         temporale, punti di controllo e verifica, clienti interni ed
         esterni, interrelazioni con altri processi




07/08/2012    60
      Percorso diagnostico-terapeutico: un caso
       Obiettivi       della    ricerca:  sperimentare un
             approccio per processi, disegnare un percorso
             diagnostico-terapeutico pilota, applicare al
             percorso ABC
       Azienda: struttura accreditata del S.S.n

       Struttura Organizzativa: funzionale

       Patologia oggetto di studio: DRG 039-Interventi
             su cristallino con o senza vitrectomia


07/08/2012   61
      Percorso diagnostico-terapeutico: un caso
                   Centri di costo interessati dal processo




         Accettazione        Ospedalizzazione    Oculistica




             Laboratorio        Radiologia      Sala operatoria




07/08/2012    62
      Percorso diagnostico-terapeutico: un caso
             Architettura verticale :centri di costo di struttura

 Direzione Amministrativa: servizi alberghieri, servizio tecnico,
 affari generali e legali, acquisti e logistica, economico-finanziario,
 personale




  Direzione Generale: direzione, direzione sanitaria, comunicazione
  e marketing,
  sistema informativo, controllo di gestione




07/08/2012   63
      Percorso diagnostico-terapeutico: un caso
                  Architettura verticale :centri intermedi



     • Accettazione: documenti, archivi
     •Farmacia
     •Opsedalizzazione
     •Laboratorio
     •Logistica: alimentazione, lavanderia, pulizie, manutenzione
     •Blocco chirurgico: anestesia e rianimazione, sterilizzazione,
     sala operatoria
     • Radiologia: medicina nucleare, radioterapia, radiologia




07/08/2012   64
      Percorso diagnostico-terapeutico: un caso
                  Architettura verticale :centri finali



     • Chirurgia: cardiovascolare, cardiochirurgia, plastica, oculistica


     •Medicina: cardiologia, gastroenterologia, nefrologia,
     medicina interna


     •Ostetricia e ginecologia: ginecologia, ostetricia e ginecologia,
     •ostetricia, neonatologia




07/08/2012   65
      Percorso diagnostico-terapeutico: un caso
                             Schema generale percorso

             Inizio     Valutazione     Trattamento Monitoraggio           Uscita
                        e stadiazione




                                                                 U.O.
         Pronto Soccorso                U.O. Oculistica    Medicina generale


                                                          U.O. Ambulat.
               Accetazione                                 specialistico


07/08/2012     66
      Percorso diagnostico-terapeutico: un caso
                                   Imputazione dei costi

       Costi diretti: materiale faramaceutico e personale (vedi schede
         allegate)


       Costi indiretti: fornitura di energia elettrica, manutenzione,
         costi di struttura e provenienti da altri CDC (vedi schede
         allegate)

             Si calcolano i costi diretti e indiretti di ciascun centro che
              interviene nel processo, poi i costi dei centri sulle attività e
                              così si valorizza il percorso
       (tutto il materiale relativo a questo caso è tratto dalla tesi di laurea in Ingegneria
             gestionale: “L’implementazione del sistema di ACTIVITY Based Costing nel
             controllo di gestione delle aziende sanitarie:una caso aziendale”-Leandro di
             Matteo, 2002-2003)

07/08/2012   67
                  Il controllo di gestione: l’architettura

             Vertice
                                    Architettura verticale

                          Centro di
                        responsabilità
                                               Centro di
                                             costo 1° livello
                          Centro di
                        responsabilità
                                                                  Centro di
                                                                costo 2° livello


                              di
                              ...

07/08/2012   68
                           Cosa è l’architettura
             La progettazione di un sistema di controllo di gestione non può
              prescindere dalla razionalizzazione della struttura organizzativa
                                          esistente

     • Articolare la struttura in unità operative (la profondità
       dipende dal grado di precisione delle informazioni da
       rilevare);

     • Definire il contributo di ciascuna unità al raggiungimento
       degli obiettivi e alla determinazione del valore degli
       indicatori;
     • Stabilire l’articolazione dei ruoli del personale di unità



07/08/2012    69
                        Architettura verticale
             La progettazione di un’architettura verticale consiste nella
             definizione della gerarchia dei centri di costo e responsabilità:



     • Individuare il livello di profondità della struttura e il livello di
       completezza nella rilevazione delle informazioni;
     • Individuare i legami gerarchici tra i centri di costo e i centri
       di responsabilità

     Un centro di responsabilità è un gruppo di persone-attività che
       operano per il conseguimento di un obiettivo comune,
       dotato di un capo responsabile delle risorse assegnatigli



07/08/2012   70
                   Esempi di Architettura verticale
     •       A.O. Cardarelli di Napoli;
     •       A.O. Lancisi di Ancona;
     •       A.O. San Filippo Neri di Roma;
     •       Clinica Mediterranea di Napoli
     •       Asl AV1

     E’ stata effettuata un’analisi sull’architettura verticale in
        queste strutture e ciò che è emerso è:
     - l’architettura ha una struttura gerarchico-piramidale
     - Esistono 1 o 2 livelli di centri di responsabilità e 2 livelli di
        centri di costo




07/08/2012    71
                  Il controllo di gestione: l’architettura

Direzione generale
                             Architettura verticale generale

                             Staff
                                 Comunicaz., sist. Informativo, controllo di
                                      gestione, qualità, personale

                    Direzione Amministrativa
                                                     Acquisti, economato,
                                                        affari generali,
                                                       serv.tecnico, serv
                                                   alberghiero, area medica,
                                                           chirurgica
                               di
                               ...                    Materno-infantile,
                        Direzione Sanitaria
                                                        emergenza e
07/08/2012   72                                      accettazione, servizi

								
To top