Docstoc

ENTITAS PELAPORAN KEUANGAN DI SEKTOR PUBLIK

Document Sample
ENTITAS PELAPORAN KEUANGAN DI SEKTOR PUBLIK Powered By Docstoc
					ENTITAS PELAPORAN KEUANGAN DI SEKTOR PUBLIK
Oleh : Drs. Partono

1. PENGANTAR
2. PENDAHULUAN
3. LINGKUNGAN OPERASI PEMERINTAH
4. OBYEKTIF LAPORAN KEUANGAN PEMERINTAH
5. PEMERINTAH SEBAGAI ENTITAS PELAPORAN KEUANGAN
6. BATAS-BATAS ENTITAS PELAPORAN KEUANGAN
7. PELAPORAN KEUANGAN
8. TUJUAN PRAKTIK DI INDONESIA
9. CATATAN KAKI

PENGANTAR
        Akuntansi pemerintah (sektor publik) sejak beberapa dasawarsa yang lalu
muncul sebagai cabang disiplin akuntansi yang terpisah, di samping cabang-
cabang yang telah ada seperti akuntansi komersial / bisnis (sektor privat) dan
akuntansi nasional atau akuntansi sosial. Karena akuntansi pemerintah itu
merupakan disiplin akuntansi maka konsep-konsep dan standar-standar
akuntansi yang melandasi disiplin akuntansi secara umum, khususnya di sektor
privat, banyak yang dapat diaplikasikan di sektor publik. Namun memperhatikan
lingkungan operasinya yang nyata berbeda, di sektor publik terdapat masalah-
masalah yang khas yang tidak dijumpai di sektor privat. Oleh karena itu, aplikasi
dari konsep / standar akuntansi di sektor publik harus mempertimbangkan
aspek-aspek yang berbeda tersebut. Dalam makalah ini akan dibahas satu
aspek, yaitu mengenai bagaimana sebaiknya entitas pelaporan keuangan di
sektor publik didefinisikan untuk tujuan pelaporan keuangan.

       Makalah ini disusun berdasarkan berbagai sumber, khususnya publikasi-
publikasi dari international federation of accountants – public sector committee
(IFACPSC).


PENDAHULUAN
      Pelaporan keuangan (financial reporting) dihasilkan dari proses akuntansi
keuangan dan merupakan media untuk mengomunikasikan informasi keuangan
kepada pihak-pihak eksternal yang menaruh perhatian kepada badan atau
organisasi pembuat laporan serta aktivitas-aktivitasnya.

       Badan atau organisasi tersebut secara umum disebut dengan istilah
entitas (entity). Dikaitkan dengan pelaporan dan akuntansi keuangan sering
digunakan istilah pelaporan keuangan (finacial reporting entity) atau entitas dari
beberapa sumber dapat penulis kutip sebagai berikut.
       ! AICPA : circumscribed areas of interest;
      ! FASAB : circumscibed legal, administrative, fiduciary, or other
        organization structures;
      ! IFAC      : a legal, administrative or fiduciary arrangement, or other
        organizational structure or party which has the capacity deploy
        resource in order to achieve objectives.

        Dalam akuntansi keuangan di sektor privat, perhatian difokuskan pada
aktivitas ekonomi dari perusahaan bisnis individual dan entitas akuntansi
keuangannya adalah perusahaan bisnis yang spesifik tersebut yang diidentifikasi
dalam lapporan keuangan yang diterbitkan. Batas-batas dari entitas akuntansi
tidak selalu sama dengan batas-batas legal dari entitas.

       Perhatian para pemakai eksternal kepada entitas pembuat laporan
keuangan itu berbeda-beda dan mereka tidak dapat mensyaratkan informasi
yang khusus mereka inginkan di laporan keuangan. Oleh kerena informasi dalam
laporan keuangan itu tidak ditunjukkan kepada kelompok-kelompok pemakai
tertentu melainkan kepada semua pemakai tanpa membedakan kepentingannya
masing-masing, maka informasi tersebut harus dapat memenuhi interes mereka
yang dipandang serupa. Laporan keuangan yang menyajikan informasi yang
memenuhi “common interest” atau “common needs” para pemakai tersebut
disebut laporan keuangan umum atau dikenal dengan sebutan general purpose
financial reports (GPFR).

       Sebagai prinsip umum, laporan keuangan umum harus menyajikan
informasi yang relevan untuk memenuhi kebutuhan akuntabilitas dan
pengambilan keputusan para pemakai laporan. Akuntabilitas dan pengambilan
keputusan merupakan obyektif yang utama, sedangkan obyektif-obyektif yang
lain bertolak dari objektif tersebut.

       Lingkungan operasi suatu entitas akan mempengaruhi informasi yang
disajikan dalam laporan keuangan entitas yang bersangkutan. Lingkungan
operasi kegiatan sektor publik (pemerintah) bila dibandingkan dengan lingkungan
operasi sektor privat menunjukkan perbedaan-perbedaan yang nyata.
Memahami sifat dan hakekat pemerintah serta lingkungan operasinya cyang
kompleks merupakan hal yang penting untuk dapat menetapkan obyektif laporan
keuangan pemerintah.

      Mengingat bahwa obyektif dan pelaporan keuangan itu dikembangkan
dalam suatu kerangka kerja (framework) yang mengidentifikasi kebutuhan
informasi para pemakai prinsip yang utama, maka dengan sendirinya identifikasi
mengenai entitas yang harus membuat laporan keuangan umum harus dikaitkan
juga dengan kebutuhan informasi para pemakai.

      Memperlihatkan bahwa pemerintah itu merupakan organisasi yang sangat
kompleks maka adalah bermanfaat untuk menetapkan definisi dan “entitas
pelaporan keuangan” agar memudahkan pemerintah mengidentifikasikan entitas
yang harus membuat laporan keuangan umum. Konsisten dengan obyektif dari
laporan keuangan, filosofi umum yang harus diikuti direfleksikan dalam definisi
berikut ini :

      “entitas pelaporan keuangan” adalah entitas yang kepadanya layak
      diharapkan adanya pemakai yang untuk memperoleh informasi yang
      berguna untuk tujuan akuntabilitas dan pengambilan keputusan,
      menggantungkan pada pelaporan keuangan.


LINGKUNGAN OPERASI PEMERINTAH
      Pemerintah secara umum, dibentuk dan didirikan oleh rakyat keseluruhan
sesuai ketentuan yang disepakati rakyat, yang berlakudi masing-masing negara
dan memberikan pelayanan untuk kepentingan keamanan, kesejahteraan dan
manfaat-manfaat umum bagi seluruh rakyat dan masyarakat luas dan
melaksanakan pembangunan nasional.

      Sebaliknya badan-badan usaha komersial didirikan oleh dan untuk
kepentingan sejumlah individu yang terbatas. Mereka yang menyediakan
sumber-sumber bagi badan-badan usaha komersial itu bertindak dengan
sukarela dan tujuannya adalah mengejar laba dan kemakmuran individu yang
maksimal.

        Di sektor pemerintah mereka yang menyediakan sumber-sumber tidak
bertindak secara sukarela dan mereka mengharapkan iuran yang mereka
bayarkan itu (dalam bentuk pajak dan pungutan) diurus dengan efektif dan
digunakan untuk memberikan pelayanan yang bermanfaat. Di sektor pemerintah
hubungan antara rakyat sebagai penyedia sumber dan rakyat sebagai konsumen
jasa-jasa pelayanan adalah tidak langsung dan pada umumnya tidak terdapat
pasar terbuka yang dapat menguji nilai manfaat dari barang dan jasa yang
dihasilkan. hal tersebut berbeda dengan yang terdapat di sektor komersial di
mana terdapat hubungan :pertukaran”, yaitu barang dan jasa yang dihasilkan itu
diuji oleh pasar. Suatu perusahaan tidak akan memproduksi barang yang tidak
akan atau dapat diterima oleh pasar dan perusahaan tidak akan dapat menjual
hasil produksinya apabila harga yang dimintanya tidak sesuai denngan harga
yang terjadi di pasar.

       Badan-badan usaha komersial bertujuan memperoleh laba semaksimal
mungkin bagi kepentingan para pemiliknya. Laba atau yang kita kenal juga
dengan istilah “bottom line” karena pada daftar laba-rugi-nya dicantumkan pada
garis terbawah, bagi badan-badan tesebut merupakan ukuran utama yang
menyeluruh yang memberikan implikasi efisiensi dan efktifitas atas hasil kerja
manajemen. Sebaliknya di sektor pemerintah, dengan beberapa pengecualian
yaitu kegiatan pelayanan yang bersifat bisnis, unit-unit pemerintah itu dalam
memberikan pelayanan kepada masyarakat tidak bertujuan mencari laba dan
dengan demikian motif laba tidak berlaku untuk kegiatan-kegiatan dan operasi-
operasi di sektor pemerintah.

       Pemerintah     memberikan    pelayanan     kepada   masyarakat      dan
mendistribusikan kemakmuran untuk berbagai tujuan sosial dan ekonomi.
Program-program dan pelayanan-pelayanan yang disediakan pemerintah
bermacam-macam, bahkan di dalamnya sendiri mungkin dirancang untuk
memenuhi obyektif dan gayuhan (goals) melalui organisasi yang beroperasi
sebagai perusahaan bisnis, meskipun kebanyakan tidaklah demikian. Karena
pemerintah mempunyai gayuhan dan abyektif yang bermacam-macam,
beberapa di antaranya mungkin bertentangan, pengukuran dan penaksiran
kinerja menjadi kompleks dan samar-samar. Untuk itu, tidak terdapat indikator
yang cocok seperti laba atau pendapatan per saham di sektor privat. Kinerja
perlu diukur dengan menggunakan berbagai indikator, beberapa di antaranya
sangat sulit diukur. Bahkan apabila dapat diukur, menaksir signifikansinya dan
hubungan antar berbagai pengukuran juga dapat menjadi sulit.

        Pada umumnya di negara-negara yang berasakan demokrasi terdapat
pemisahan kekuasaan negara dalam kekuasaan-kekuasaan eksekutif, legislatif
dan yudikatif. Dalam struktur yang demikian itu, segala masalah keuangan
pemerintah perlu mendapat pertimbangan, pembahasan dan persetujuan badan
legislatif. Melalui persetujuan atas anggaran pemerintah badan legislatif
memberikan otorisasi atau mandat kepada badan eksekutif untuk melaksanakan
rencara keuangan tahunanya. Anggaran belanja yang tercakup dalam anggaran
tahunan yang telah disetujui badan legislatif dan telah menjadi undang-undang
merupakan batas jumlah maksimum yang boleh dibiayakan oleh pemerintah dan
tidak boleh dilampaui tanpa adanya amandemen dari badan legislatif. Ketentuan
anggaran merupakan pertimbangan yang utama di sektor pemerintah. Dengan
perkataan lain dapatlah dikatakan bahwa anggaran negara merupakan patokan
ketaatan legal yang dipergunakan untuk mengevaluasi pengoperasian dana
anggaran tersebut. Adanya patokan ketaatan legal itu merupakan salah satu ciri
yang membedakan sektor pemerintah dari sektor swasta. Eksekutif atau
manajemen bertanggungjawab atas perencanaan, pengarahan dan
pengendalian operasi, dan penyelenggaraan akuntansi dan pembuatan
laporanmengenai pengelolaannya. Tanggungjawab tersebut meliputi pengrahan
operasi dan aktivitas dengan mendasarkan pada kehematan (economy) dan
efisiensi, menyelenggarakan sistem pengendalian yang cukup, memastikan
ketaatan terhadap peraturan perundang-undangan yang berlaku, memilih dan
menerapkan kebijakan akuntansi yang cocok, pengamanan aset, mengukur
efektifitas program, dan pelaporan mengenai kinerja dari mereka yang diserahi
tanggungjawab (accountable).

      Badan legislatif, karena emberikan otoritas dan wewenang keuangan,
berhak dan tanggungjawab untuk memastikan bahwa pemerintah dan unitnya
mempertanggungjawabkan manajemen atas masalah-masalah keuangan dan
sumber-sumber yang dipercayakan kepadanya. Laporan keuangan merupakan
sarana yang penting, meskipun bukan satu-satunya, bagi pemerintah untuk
menunjukkan akuntabilitasnya. Di banyak negara, badan legislatif
mengangkatauditoruntuk memperoleh jaminan yang idependen mengenai
kredibilitas laporan keuangan yang dibuat pemerintah dan berbagai praktik
administratif.


OBYEKTIF LAPORAN KEUANGAN PEMERINTAH
      Laporan keuangan merupakan piranti yang sangat penting untuk
akuntabilitas dan pengambilan keputusan. Sebagaimana telah dikemukakan di
depan tujuan akuntabilitas dan pengambilan keputusan merupakan obyektif yang
utama dari laporan keuangan, sedang obyektif-obyektif yang lain bertolak dari
kedua obyektif utama tersebut.

      Lingkungan operasi suatu entitas mempengaruhi obyektif dari laporan
keuangannya. Memahami sifat pemerintah serta lingkungan operasinya yang
kompleks adalah penting untuk menetapkan obyektif laporan keuangan
pemerintah.

       Obyetif dari laporan keuangan harus mengacu kepada kebutuhan
informasi dari para pemakai eksternal, dengan pengertian bahwa informasi
tersebut merupakan “common needs” atau “common interests” dari para
pemakai yang kepentingannya tidak selalu sama. Di sektor publik seperti di
sektor privat para pemakai itu dapat dikelompokkan dalam beberapa kelompok
utama. Berdasarkan penelahaan atas literatur akuntansi dan pertanyaan-
pertanyaan otoritatif mengenai pelaporan keuangan pemerintah, international
federation of accountants public sector committee (IFAC-PSC) mengelompokkan
para pemakai tersebut dalam kelompok berikut .

   a. Badan legislatif dan badan lain mempunyai kekuasaan mengatur dan
      mengendalikan (governing bodies).
   b. Publik (rakyat).
   c. Investor dan kreditor.
   d. Pemerintah lain, badan internasional dan penyedia sumber lain.
   e. Analisis ekonomi dan keuangan.

        Para manajer internal, pembuat kebijakan dan administrator juga
merupakan para pemakai dan beberapadari informasi yang merekabutuhkan
dapat dipenuhi melalui laporan keuangan umum. Namun, para manajer
memerlukan informasi tambahan, seperti informasi biaya mengenai aktivitas dan
operasi spesifik agar dapat melaksanakan tangungjawab manajemennya dengan
efektif. Bagaimanapun, informasi yang diperlukan untuk memenuhi kebutuhan
laporan keuangan eksternal da internal tidaklah saling eksklusif, biasanya dan
sebaiknya sistem akuntansi dan pelaporan keuangan pemerintah irancang untuk
memenuhi kebutuhan para pemakai eksternal dan internal.
       Secara luas, para pemakai laporan pada umumnya memerlukan informasi
yang dapat membantunya untuk membuat keputusan-keputusan ekonomi,
sosial, dan politik, dan mengadakan evaluasi atas penggunaan sumber-sumber
oleh pemerintah. Mereka juga menaruh perhatian atas rencana-rencana serta
hasil dari pelaksanaan rencana-rencana tersebut, termasuk kinerja pemerintah
dan kondisi keuangannya.

    Mereka menginginkan laporan            keuangan    pemerintah    itu   dapat
memberikan informasi mengenai :

      !   Pergurusan dan ketaatan;
      !   Kondisi keuangan;
      !   Kinerja; dan
      !   Dampak ekonomi.

       Berdasarkan kebutuhan informasi para pemakai yang diidentifikasi,
dengan memperhatikan keterbatasandari laporan keuangan dan lingkungan
operasi pemerintah, IFAC-PSC merangkum obyektif dari laporan keuangan
umum pemerintah (nasional) dan unit-unitnya sebagai berikut (terjemahan
penulis) :

       Pelaporan keuangan harus menunjukkan akuntabilitas pemerintah atau
unit-unit (pemerintah) atas masalah-masalah keuangan (financial affairs) dan
sumber-sumber yang dipercayakan kepadanya, dan mnyediakan informasi yang
bermanfaat untuk pengambilan keputusan, dengan cara :

   a. Menunjukkan apakah sumber-sumber diperoleh dan digunakan sesuai
      dengan anggaran yang ditetapkan dengan legal (legally adopted budget).
   b. Menunjukkan apakah sumber-sumber diperoleh dan dimanfaatkan sesuai
      dengan persyaratan-persyaratan legal dan kontraktual, termasuk limit-limit
      keuangan yang ditetapkan oleh peraturan perundang-undangan.
   c. Menyediakan informasi mengenai sumber-sumber, alokasi dan
      penggunaan sumber-sumber keuangan.
   d. Menyediakan informasi mengenai bagaimana pemerintah atau unitnya
      membiayai aktivitasnya dan memenuhi kebutuhan kasnya.
   e. Menyediakan informasi yang berguna untuk mengevaluasi kemampuan
      pemerintah atau unitnya untuk membiayai aktivitasnya dan memenuhi
      kewajiban dan komitmennya.
   f. Menyediakan informasi mengenai kondisi keuangan pemerintah atau
      unitnya serta perubahan-perubahannya.
   g. Menyediakan informasi yang berguna untuk mengevaluasi kinerja
      pemerintah atau unitnya dalam ukuran biaya pelayanan, efisiensi dan
      pencapaian aktivitas.
      Meskipun obyektif-obyektif tersebut berkaitan dengan laporan keuangan
umum, laporan tiu dapat juga menyediakan basis yang berguna untuk
pengukuran informasi keuangan yang tercakup dalam anggaran dan laporan
keuangan lain. Kenyataannya, untuk memenuhi beberapa obyektif, adalah
penting bahwa laporan keuangan menyajikan perbandingan antara anggaran
dan hasil-hasil keuangan yang sebenarnya. Dengan menggunakan basis
pengukuran yang konsisten dapat dilakukan perbandingan tersebut.

       Tergantung pada karakteristik, sifat dan obyektif dari entitas pelaporan
tertentu serta hubungan akuntanbilitasnya, beberapa obyektif saja yang relevan.
Sebagai contoh, apabila suatu unit memberikan pelayanan didasarkan pada
apropriasi yang ditetapkan lebih dahulu, maka informasi mengenai sumber
pendapatan dari unit tersebut tidaklah relevan. Informasi yang relevan untuk
mengevaluasi kinerja unit tersebut dalam ukuran biaya pelayanan, efisiensi dan
pencapaian aktivitas.

       Sebagai perbandingan, dibawah ini penulis kutipkan juga obyektif
pelaporan keuangan umum pemerintah yang ditetapkan atau direkomendasikan
oleh dua badan otoritatif di bidang akuntansi pemerintahan di Amerika Serikat,
yaitu Federal Accounting standards Advisory Board (FASAB) untuk pemerintah
federal, dan Governmental Accounting Standards Board (GASB) untuk
pemerintah negara bagian dan lokal.

     Obyektif dari pelaporan keuangan Federal yang direkomendasikan oleh
FASAB adalah sebagai berikut (terjemahan penulis):

Obyektif 1 : Integritas Anggaran

             Pelaporan keuangan Federal harus membantu dalam pemenuhan
             kewajiban pemerintah memberikan akuntanbilitas publik (publicity
             accountable) untuk uang-uang yang dihimpun melalui perpajakan
             dan sarana-sarana lain dan untuk pengeluaran-pengeluarannya
             sesuai dengan undang-undang anggaran dan peratuan perundang-
             undangan yang berkaitan. Pelaporan keuangan Federal harus
             memungkinkan pembaca mentapkan:

             ! Bagaimana sumber-sumber anggaran telah diperoleh
               dandigunakan dan apakah perolehan dan penggunaan tersebut
               sesuai dengan undang-undang anggaran,
             ! Status dari sumber-sumber anggaran, dan
             ! Bagaimana pelaporan anggaran berkaitan dengan informasi lain
               mengenai biaya operasi-operasi program dan apakah informasi
               mengenai status sumber-sumber anggaran diintegrasikan dan
               konsisten dengan informasi akuntansi lain mengenai aset dan
               kewajiban.
Obyektif 2: Kinerja Operasi

              Laporan Keuangan Federal harus membantu pemakai laporan
              dalam mengevaluasi upaya-upaya pelayanan, biaya, dan
              pencapaian aktivitas dari entitas pelaporan, cara bagaimana upaya
              dan pencapaian tersebut dibelanjai, dan manajemen atas aset dan
              kewajiban   entitas.     Laporan      keuangan     Federal  harus
              memungkinkan pembaca menetapkan :

              ! Biaya dari program-program dan aktivitas-aktivitas spesifik dan
              ! Upaya-upaya dan pencapaian-pencapaian yang berkaitan
                dengan program-program federal dan perubahannya dan dalam
                hubungannya dengan biaya; dan
              ! Efisiensi dan efektivitas manajemen pemerintah atas aset-aset
                dan kewajiban-kewajibannya.

Obyektif 3:   Pengurusan (Stewardship)

              Laporan keuangan Federal harus membantu pemakai laporan
              menaksir dampak dari operasi dan investasi pemerintah terhadap
              negara untuk periode yang bersangkutan dan bagaimana, sebgai
              hasilnya, kondisi keuangan pemerintah dan bangsa telah berubah
              dan mungkin berubah di masa depan.
              Laporan keuangan Federal harus memungkin pembaca
              menetapkan:

              ! Apakah posisi keuangan pemerintah meningkat atau menjadi
                lebih jelek setalah periode yang bersangkutan
              ! Apakah sumber-sumber anggaran di masa depan diperkirakan
                akan mencukupi untuk mempertahankan pelayanan publik dan
                untuk memenuhi kewajiban pada waktu jatuh temponya, dan
              ! Apakah operasi pemerintah telah memberikan kontribusi
                kepada kesejahteraan bangsa di masa sekarang dan di masa
                depan.

Obyektif 4 : Pencegahan kecurangan, pemborosan, dan penyimpangan laporan
             keuangan federal harus membantu pemakai laporan memahami /
             mengerti apakah terdapat sistem manajemen keuangan dan
             pengendalian internal yang cukup. 2
      Obyektif laporan keuangan pemerintahan yang ditetapkan oleh GASB
adalah sebagai berikut (terjemahan penulis) :

  a. Pelaporan keuangan harus membantu dalam pemenuhan kewajiban
     pemerintah melaksanakan akuntabilitas publiknya dan harus
     memungkinkan para pemakai manaksir (assess) akuntabilitas tersebut
     dengan cara :

       (1) Menyediakan informasi untuk menetapkan apakah pendapatan
            tahun berjalan mencukupi untuk membayar tahun berjalan.
       (2) Menunjukkan apakah sumber-sumber diperoleh dan dipergunakan
            sesuai engan anggaran entitas yang sah, dan menunjukkan
            ketaatan kepada peraturan perundang-undangan.
       (3) Menyediakan informasi untuk membantu para pemakai menaksir
            usaha-usaha pelayanan, biaya dan pencapaian entitas
            pemerintahan.
  b. Pelaporan keuangan harus membantu para pemakai untuk mengevaluasi
     hasil-hasl operasi entitas pemerintahan untuk tahun yang bersangkutan
     denngan cara :

        (1) Menyediakan      informasi   mengenai    sumber-sumber     dan
            penggunaan sumber-sumber keuangan.
        (2) Menyediakan informasi mengenai bagaimana entitas membelanjai
            kegiatannya dan memenuhi kebutuhan kasnya.
        (3) Menyediakan informasi yang diperlukan untuk menetapkan apakah
            posisi keuanganya meningkatkan atau menjadi lebih jelek sebagai
            akibat operasi tahun yang bersangkutan.

  c. Pelaporan keuangan harus membantu para pemakai untuk menaksir
     tingkat pelayanan yang dapat diberikan oleh entitas pemerintahan dan
     kemampuannya untuk memenuhi kewajibannya pada saat jatuh tempo
     dengan cara :

        (1) Menyediakan     informasi   mengenai    posisi   dan    kondisi
            keuanngannya.
        (2) Menyediakan informasi mengenai sumber-sumber fisik dan non-
            keuangan lainnya yang mempunyai masa manfaat melebihi tahun
            berjalan, termasuk informasi yang dapat digunakan untuk
            menaksir potensi pelayanan dari sumber-sumber tersebut.
        (3) Mengungkapkan restriksi-restriksi legal dan kontraktual atas
            sumber-sumber dan resiko kehilangan potensial dari sumber-
            sumber. 3
PEMERINTAH SEBAGAI ENTITAS PELAPORAN KEUANGAN
        Struktur organisasi dari banyak negara menjadi makin bertambah
kompleks sejalan dengan makin meningkatnya tugas-tugas pemerintah serta
keterlibatannya dalam kegiatan-kegiatan sosial, ekonomi dan pembangunan
nasional. Permintaan-permintaan yang ditunjukkan kepada pemerintah untuk
menyediakan pelayanan kepada publik tidak dapat lagi dipenuhi melalui bentuk
tradisional pemerintah yang bersifat umum (general purpose government). Atas
dasar pertimbangan tersebut serta alasan-alasan lain, banyak pemerintah telah
membentuk organisasi-organisasi yang terpisah agar fungsi-fungsi spesifik dapat
ditangani dengan lebih baik. Dengan demikian operasi pemerintah dapat
dilakukan melalui entitas administraf, statuter dan / atau legal dalam
menyerahkan barang dan jasa kepada publik. Dalam struktur yang demikian itu,
bagaimana pemerintah dapat menyatakan bebas (dischange) atas
akuntabilitasnya terhadap sumber-sumber yang menjadi tanggungjawabnya ?.

      Rakyat mempunyai hak atas terselenggaranya akuntansi untuk sumber-
sumber yang dipercayakannya kepada pemerintah. Atas dasar ini, pemerintah
adalah entitas yang harus membuat laporan keuangan. Laporan keuangan
tersebut harus mengungkapkan informasi kepada tujuan pengambilan keputusan
dan akuntabilitas.

      Hal tersebut sesuai dengan pandangan dari profesi akuntansi di sejumlah
negara, bahwa pemerintah adalah entitas pelaporan dan harus membuat laporan
keuangan umum karena :

   (a) Pemerintah menguasai dan mengendalikan (command) sumber-sumber
       yang signifikan ;
   (b) Penggunaan sumber-sumber tesebut oleh pemerintah dapat berdampak
       signifikan terhadap kesejahteraan sosial dan / atau ekonomi anggota
       masyarakat ; dan
   (c) Terdapat pemisahan antara manajemen dan pemilikan sumber-sumber
       tersebut.

     Dalam praktik, terdapat dua pendekatan yang luas yang digunakan untuk
mengidentifikasi entitas pelaporan keuangan pemerintah.

      Di beberapa negara, misalnya Bangladessh, Perancis, Italia, dan Taiwan
banyak entitas pelaporan keuangan diidentifikasi dengan menggunakan aturan
yang secara umum dikaitkan dengan pengurusan (stewardship) dana publik.
Contoh aturan-aturan tersebut dapat dilihat pada gambar IV. 1.

     Di negara-negara lain, seperti Australia, Kanada, Selandia Baru, Inggris
dan Amerika Serikat, telah dikembangkan prinsip-prinsip dasar yang merupakan
pedoman untuk membantu mengidentifikasi entitas pelaporan keuangan. Contoh
dari prinsip-prinsip tersebut yang telah dinyatakan secara resmi oleh profesi
akuntansi di masing-masing negara, dapat dilihat pada gambar IV.2.

     Kenyataan bahwa pemerintah harus menyusun laporan keuangan umum
menimbulkan berbagai masalah yang berkaitan seperti :

    (a) Entitas-entitas dan transaksi apa yang harus direkfleksikan dalam laporan
        keuangan pemerintah-yaitu, di mana batas-batas entitas pelaporan
        keuangan pemerintah itu harus ditarik ;
    (b) Haruskah informasi mengenai semua entitas yang masuk dalam batas-
        batas entitas pelaporan keuangan pemerintah itu digabung / merged atau
        dilaporkan terpisah ; dan
    (c) Apabila merged atau combined reports harus disusun, bagaimana
        combination atau merger tersebut dilakukan.

                            Gambar IV.1
        EXAMPLES OF RULES FOR IDENTIFYING REPORTING ENTITIES

COUNTRY             DOCUMENT                                RULES
Bangladesh     Constitution of the       There shall be laid before Parliament, in
               Republic             of   respect of each financial year, a
               Bangladesh, Cahpter       statement of the estimated receipts and
               II-  Legislative   and    expenditure of the Government reporting
               Financial Procedures      entity is determined by amounts it
                                         receives and the payment it makes.
France         Constitution of 1958 –    Reporting       entities     are   primary
               Financial law no. 59.2    governments          and      any     other
               (1959) – Rules on         governmental organization which issues
               Public      Accounting,   separate financial statements. The two
               decree no. 62. 1578       main, distinct criteria are:
               (1962)                        (i)    reporting        for    political
                                                    accountibility     by  excutive
                                                    government to a legislative
                                                    body; and
                                             (ii)   reporting for personal legal
                                                    and financial responsibility by
                                                    public accounting officers to
                                                    the Court of Audit
Italy          National law no. 259      Reporting       entities     are   primary
               (1958) and no. 51         governments          and      any     other
               (1982)                    governmental organization which issues
                                         separate financial statements. Reporting
                                         entities are also:
                                             (i)    those bodies that receive, on a
                                                    reguler basis, and incorporate
                                                    in their budget for more than
                                                       two years, taxes, levies and
                                                       contributions which they are
                                                       authorized to impose on a
                                                       permanent basis, or which are
                                                       develved         to        them.
                                                       Contributions can be in the
                                                       form of capital, services or
                                                       assets or the granting of
                                                       financial     guarantees.     In
                                                       addition, a body receiving a
                                                       contribution from such a
                                                       reporting entity may itself be a
                                                       reporting entity, depending in
                                                       the size of the contribution and
                                                       the nature of the activities of
                                                       the body; and
                                                (ii)   provinces and municipalities
                                                       with      more    than     8,000
                                                       inhabitants, which are deemed
                                                       to be reporting entities.
  Taiwan        Budget Law                   The central government, province,
                Law of Accounting            countries and towns are all deemed to be
                Annual                       reporting entities.
                Reporting Law
                Law of Audit
(Sumber: IFAC-PSC, Study 8, The Government Financial Reporting Entity, July 1996, halaman 5)

                          Gambar IV.2
  EXAMPLES OF UNDERLYING PRINCIPLES PROVIDING GUIDANCE FOR
               INDENTIFYING REPORTING ENTITIES

COUNTRY               DOCUMENT                        GUIDANCE/DEFINITION
Australia       Statement of                 Reporting entities are entities (including
                accounting concepts          economic entities) in respect of which it
                SAC 1                        is reasonable to expect the existence of
                “defination of the           users dependent on general purpose
                reporting entity” (1990)     financial report for information which will
                                             be useful to them for making and
                                             evaluating decitions about the allocation
                                             of scarce resources (paragraph 40)
Canada          Public sector                Federal, provincial, teoritorial and local
                accounting                   governments are separate reporting
                recommendations,             entities and would be excluded from the
                section PS 1300,             financial reporting entity of any other
                “financial reporting         government. (paragraph. 02)
                entity” (1996)               Government financial statements should
                                      provide an accounting of the full nature
                                      and extent of the financial affairs and
                                      resources for which the government is
                                      responsible, including those related to
                                      the activities of government agencies
                                      and enterprice. (paragraph. 03).
New         Statement of concepts     A reporting entity exists where it is
Zealand     for general purpose       reasonable to expect the existence of
            financial reporting       user dependent on general purpose
            (1993)                    financial reports for information which will
                                      be useful to them in term of :
                                          (i)     assesing the reporting entity’s
                                                  financial      and        service
                                                  performance, financial position
                                                  and cash flows;
                                          (ii)    assesing the reporting entity’s
                                                  compliance with legislation,
                                                  regulations, common law and
                                                  contractual arrangements; and
                                          (iii)   making       decisions     about
                                                  providing resources to, or
                                                  doing business with, the
                                                  reporting entity. (paragraph 2.1
                                                  & 3.1)
United      Statement of principles   A reporting entity should in principle
Kingdom     for financial reporting   prepare financial statements if there are
            ASB                       potential users with a legimate interest
                                      who rely on such statements as a major
                                      source of financial information about the
                                      entity (the demand condition). To be able
                                      to supply useful financial statements, an
                                      entity must be a cohesive economic unit,
                                      usually resulting from a unified control
                                      structure (the supply condition). In
                                      practice, legislation determines which
                                      entities are required to be reporting
                                      entities – for example, legislation in the
                                      UK        contains    financial     reporting
                                      requrements for companies and groups.
United      (a) Federal               For any entity to be a reporting entity, it
States of   FASAB statement of        would need to meet each of the following
America     federal financial         criteria:
            accounting concept,           (i)     There is a management
            “entity an display”                   responsible for controlling and
            (1995)                                deploying           reresources,
                                                  producing       outputs      and
                                                          outcomes,       executing    the
                                                          budget or a portion thereof
                                                          (assuming      the    entity   is
                                                          included in the budget), and
                                                          held        accountable       for
                                                          preformance of the entity.
                                                  (ii)    The scope of the entity in such
                                                          that its financial statements
                                                          would provide a meaningful
                                                          representation of operations
                                                          and financial condition.
                                                  (iii)   There are likely to be users of
                                                          the financial statements who
                                                          are interested in and could use
                                                          the     information     in   the
                                                          statements to assist them in
                                                          making resource allocation
                                                          and other decitions and
                                                          holding the entity accountable
                                                          for its deployment and use of
                                                          resources

                (b) State and local           Reporting         entities    are     primary
                GASB statement no.            goverments and any other govermenttal
                14 of the government          organization when it issues separate
                accounting standards          financial statements. The foundation of a
                board “the financial          primary government is a separately
                reporting entity” (1991)      elected governing body – one that is
                (State     and      local     elected by the citizens in a general,
                goverments)                   popular election. A primary government
                                              is any state government or any general
                                              purpose local government (municipality
                                              or country). A primary government is also
                                              a special-purpose government (for
                                              example, a school district or a part
                                              district) thet meets all of the following
                                              criteria :
                                                  (i)     it has a separately elected
                                                          governing body;
                                                  (ii)    it is legally separate; and
                                                  (iii)   it is fiscally independent of
                                                          other       state    and     local
                                                          government (paregraph 12
                                                          &13)
(Sumber : IFAC – PSC, study 8, the government financial reporting entity, july 1996, halaman 6
dan 7)
        Pada paragraf 29 dikemukakan bahwa keharusan pemerintah untuk
menyusun laporan keuangan umum menimbulakan masalah yang berkaitan,
diantaranya adalah entitas-entitas dan transaksi-transaksi apa yang harus
direfleksikan dalam laporan keuangan pemerintah, atau dengan perkataan lain,
dimana batas-batas entitas pelaporan keuangan itu harus ditarik. Berikut ini
dibahas masalah tersebut.

       Alasan yang paling utama untuk memperoleh pemahaman yang eksplisit
mengenai entitas pelaporan adalah memberikan jaminan atau kepastian kepada
para pemakai laporan keuangan entitas bahwa mereka memperoleh semua
informasi yang relevan mengenai entitas pelaporan. Di sini perlu
dipertimbangkan biaya yang diperlukan untuk menyediakan informasi, yakni
bahwa nilai manfaat dari informasi harus lebih besar dari pada biaya yang
diperlukan untuk menyediakan informasi tersebut.

        Pada umumnya, pemerintah merupakan organisasi yang sangat kompleks
yang terdiri dari berbagai komponen. Oleh karena itu, diperlukan penetapan
batas-batas dari entitas pelaporan keuangan yang akan menentukan entitas-
entitas, transaksi-transaksi dan kegiatan-kegiatan mana yang akan dicakup
dalam laporan keuangan umum pemerintah. Entitas pelaporan pemerintah perlu
ditetapkan dengan cara yang memungkinkan laporan keuangan memberikan
gambaran yang komprehensif dan dapat dimengerti mengenai pemerintah dan
aktivitas-aktivitasnya.

       Meskipun penarikan batas-batas tersebut mungkin sukar, namun hal
tersebut akan menyediakan pegangan untuk mengidentifikasi dan mempertajam
fokus terhadap aktivitas yang menjadi tanggung jawab pemerintah dan
mengklarifikasi peranan dan akuntabilitas dari berbagai organisasi pemerintah.
Perlu disadari bahwa penetapan batas-batas yang tidak tepat akan dapat
mengakibatkan informasi-informasi yang akan disampaikan oleh laporan
keuangan dan pembebasan kewajiban akuntabilitas pemerintah menjadi tidak
jelas.

      Dari pengamatannya terhadap    praktik, IFAC-PSC menyimpulkan bahwa
sekurang-kurangnya terdapat dua       pandangan yang berbeda mengenai
bagaimana menetapkan batas-batas      entitas pelaporan keuangan agar dapat
memenuhi dengan baik kebutuhan       informasi utuk tujuan akuntabilitas dan
pengambilan keputusan.

      Pandangan pertama adalah akuntabilitas dan informasi untuk
pengambilan keputusan itu dapat dipenuhi dengan menunjukkan ketaatan
kepada alokasi dana yang diotorisasi (authorized allocation of funds) atau
spending mandates, misalnya untuk menunjukkan ketaatan kepada pengeluaran
yang diotorisasi atas beban “dana publik” (public funds).
       Pandangan yang lain adalah bahwa akuntabilitas dan penyediaan
informasi untuk pengambilan keputusan dapat dipenuhi dengan baik dengan
cara melaporkan semua sumber yang harus dipertanggungjawabkan oleh
pemerintah, sebagai tambahan atas pelaporan ketaatan kepada spending
mandates. Ini berarti bahwa pelaporan keuangan pemerintah mencakup semua
entitas dan transaksi yang dikendalikan atau dimiliki pemerintah.

      Apabila kriteria untuk menetapkan entitas pelaporan keuangan
pemerintah adalah ketaatan kepada alokasi dana yang diotorisasi, identifikasi
alokasi yang diotorisasi itu sendiri akan menetapkan transaksi-transaksi yang
akan dicakup oleh entitas pelaporan keuangan. Dalam hal ini entitas pelaporan
keuangan pemerintah dapat diettapkan dengan mengacu kepada undang-
undang dan peraturan perundang-undangan yang berkaitan dengan otorisasi
alokasi dana publik.

Ketaatan kepada alokasi Dana Publik yang Diotorisasi sebagai Kriteria

       Sebagaimana dapat dilihat pada Gambar V.1, kriteria predominan yang
digunakan untk menetapkan batas-batas entitas pelaporan keuangan pemerintah
adalah ketaatan kepada alokasi dana publik yang diotorisasi. Ini berarti bahwa
dalam batas-batas entitas pelaporan keuangan pemerinth tercakup entitas-
entitas, dan mencerminkan transaksi-transaksi, yang sepenuhnya atau untuk
bagian terbesar dibelanjai dari alokasi dana publik yang diotorisasi. Entitas-
entitas dan transaksi-transaksi tersebut sering disebut “sektor anggaran”
(“budget sector”) atas dasar pemerintah mengotorisasi dana publik itu melalui
anggaran secara tahunana atau dalam beberapa periode yang lebih pendek. Di
sektor anggaran termasuk departmen-departemen pemerintah dan mungkin juga
entitas administratif yang dibentuk berdasarkan peraturan perundang-undangan
dan transaksi-transaksi dari alokasi dana publik untuk entitas non-pemerintah,
seperti entitas kesehatan dan pendidikan yang dikelola swasta.


BATAS-BATAS ENTITAS PELAPORAN KEUANGAN
PEMERINTAH

       Di samping “sektor anggaran”, di banyak pemerintah terdapat “sektor non
anggaran” (“non-budget sector”). Sektor non anggaran biasanya mencakup
entitas atau aktivitas yang sepenuhnya membelanjai diri sendiri (self funding)
atau kalaupun tergantung pada pemerintah jumlahnya hanya terbatas. Pada
umumnya termasuk di sektor ini adalah entitas pemerintah yang aktivitasnya
bersifat komersial/bisnis yang kebanyakan beroperasi di bidang energi, air,
komunikasi, yang dapat berbentuk korporasi atau entitas legal atau administrasi
lain.
       Pemerintah menetapkan kebijakan-kebijakan untuk mengalokasi dana
dan karenanya pemerintah bertanggungjawab atas alokasi dana publik sesuai
dengan kebijakan-kebijakan tersebut. Oleh karena itu ketaatan kepada alokasi
dana publik yang diotorisasi merupakan kriteria yang paling relevan untuk
menetapkan batas-batas dari entitas pelaporan keuangan pemerintah sebab
para pemakai menaruh perhatian untuk mengetahui apakah dan bagaimanakah
kebijakan pemerintah telah dilaksanakan dengan efisien.

       Sebagaimana alasan lain dikemukakan bahwa karena para pemakai yang
menaruh perhatian pada aktivitas-aktivitas dari entitas yang masuk dalam sektor
non-anggaran dapat memperoleh informasi yang relevan dari laporan keuangan
terpisah dari entitas-entitas tersebut maka yang paling cocok adalah apabila
entitas pelaporan keuangan pemerintah hanya mencakup sektor anggaran saja.
Selain itu, aktivitas yang dilaksanakan di sektor anggaran yang bersifat non-
komersial tidak serupa atau sama dengan yang dilaksanakan di sektor non-
anggaran yang bersifat komersial dan untuk masing-masing sektor dapat
diterapkan basis akuntansi yang berbeda sehingga tidak tepat untuk
mengkonsolidasinya. Oleh karena itu keduanya tidak dapat diperlakukan sebagai
bagian dari suatu entitas pelaporan tunggal (single reporting entity).

      Menurut mereka yang berpandangan bahwa akuntabilitas dan penyediaan
informasi untuk penggambilan keputusan dapat dipenuhi dengan baik dengan
cara melaporkan semua sumber yang harus dipertanggungjawabkan
pemerintah, berpendapat bahwa penetapan batas-batas entitas pelaporan
keuangan pemerintah berdasarkan kreteria alokasi dana yang diotorisaasi
mengakibatkan beberapa ketidakcukupan dalam laporan keuangan.

        Di sementara negara, sektor anggaran akan mencakup keseluruhan
kegiatan pemerintah, dan karenanya cukup dijadikan kreteria dalam menetapkan
batas-batas entitas pelaporan keuangan pemerintah. Namun, di banyak negara
yang lain dalam pemerintah terdapat struktur organisasi yanng mencakup entitas
non anggaran. Dengan demikian, apabila kreteria alokasi dana publik yang
diotorisasi dipakai untuk menetapkan entitas pelaporan keuangan, laporan
keuangan pemerintah hanya akan memberikan gambaran sebagian saja
(fragmented view) mengenai sumber-sumber dan kewajiban-kewajiban yang
harus dipertanggungjawabkan pemerintah.

       Walaupun entitas-entitas sektor non-anggaran pada umumnya tidak
menggantungkan pada dana publik dalam melaksanakan operasinya, pada
akhirnya pemerintah juga yang harus bertanggungjawab atas entitas-entitas
tersebut serta transaksi-transaksinya. Di samping itu, adakalanya pemerintah
perlu memberikan bantuan keuangan kepadaentitas-entitas tersebut, atau dapat
juga menarik sumber-sumber dari entitas sektor non-anggaran untuk
membelanjai program-program pemerintah lainnya. Oleh karena itu, kelemahan
utama dari penggunaan alokasi dana publik yang diotorisasi sebagai kreteria
adalah bahwa laporan keuangannya tidak mencerminkan semua entitas dan
transaksi yang menjadi tanggungjawab pemerintah. Kelemahan lain adalah
bahwa laporan keuangan hanya melaporkan transfer dana dari atau ke
organisasi yang dimiliki atau dikendalikan pemerintah yang berada di luar sektor
anggaran.

      Memperhatikan kelemahan atau kekurangcukupan di atas, maka
beralasan untuk memandang bahwa penyedia informasi untuk tujuan
akuntabilitas dan pengambilan keputusan tidak dapat dipenuhi oleh laporan
keuangan umum yang hanya melaporkan mengenai ketaatan kepada alokasi
dana publik yang diotorisasi.

Pengendalian / Pemilikan sebagai Kreteria

       Sebagaimana dapat dilihat pada gambar V.1, pernyataan resmi yang
dikeluarkan oleh profesi akuntansi di sementara negara mengidentifikasi
pengendalian atau pemilikan atas entitas sebagai kreteria yang digunakan untuk
menetapkan batas-batas dari entitas pelaporan keuangan pemerintah.

        Terdapat berbagai konsep pengendalian, termasuk yang didasarkan pada
risiko dan / atau manfaat, dan akuntabilitas. Sedang konsep pemilikan, meskipun
tampaknya lebih obyektif, terbuka juga untuk berbagai interprestasi, khususnya
di sektor publik di mana pemilikan atas sumber dan entitas tidak selalu jelas.
Dalam banyak kasus, batas-batas dari entitas pelaporan keuangan berdasarkan
kreteria pemilikan atau pengendalian adalah sama. Namun, “pengendalian” dan
“pemilikan” dapat juga menunjukkan perbedaan. Dalam beberapa kejadian,
sumber dan entitas dapat dikendalikan tetapi tidak dimiliki dan meskipun jaranng,
sumber dan entitas dapat dimiliki tetapi tidak dikendalikan. Hal tersebut
disebabkan pemilikan itu umumnya ditetapkan oleh bentuk legal dari entitas dan
transaksi, sedang pengendalian biasanya merupakan konsep yang tidak
memperhatikan bentuk legal. Dengan demikian, menurut kreteria pengendalian,
dalam batas-batas dari entitas pelaporan keuangan pemerintah akan termasuk
semua sumber yang dikendalikannya dan semua kewajibannya, terlepas dari
entitas administratif atau legal yang didirikan untuk mengelola sumber-sumber
dan kewajiban-kewajiban itu.

      Pada umumnya, mereka yang mendukung penggunaan pengendalian,
ketimbang pemilikan, untuk menetapkan batas-batas entitas pelaporan
keuangan memberikan alasan bahwa pengendalian lebih konsisten dengan
obyektif pelaporan keuangan. Hal tersebut disebabkan pemerintah harus
bertanggungjawab     atas    entitas-entitas dan   sumber-sumber     yang
dikendalikannya dan tidak harus bertanggungjawab atas entitas dan sumber-
sumber yang tidak dikendalikannya. Jadi dalam pengendalian terkandung
pengertian kewajiban untuk mempertanggungjawabkan.

     Demikian juga, untuk tujuan pengambilan keputusan, informasi mengenai
sumber-sumber yang dikendalikan dan perubahan-perubahannya selama
periode pelaporan harus dikomunikasikan kepada para pemakai. Informasi
mengenai posisi keuangan dan kinerja pemerintah akan mengalami distorsi
apabila dalam informasi-informasi tersebut termasuk informasi mengenai
sumber-sumber dan perubahan sumber-sumber yang tidak dikendalikan
pemerintah.
       Mungkin saja ada yang berpendapat bahwa konsep pengendalian tidak
tepat karena pemerintah pada dasarnya mengendalikan semua sumber-sumber
negara melalui kekuasaan perpajakan dan kekuasaan mengatur. Penggunaan
kekuasaan pengendalian melalui pengaturan sebagai kreteria jelas akan
mengakibatkan dimensi laporan keuangan pemerintah menjadi kabur. Jadi
bukan bentuk pengendalian yang demikian itu yang dimaksud melainkan
pengendalian yang berarti kekuasaan untuk mengambil keputusan berkaitan
dengan kebijakan keuangan dan operasi entitas.

      Dengan menggunakan pengendalian sebagai kreteria berarti entitas
pelaporan keuangan pemerintah menjangkau kawasan yang lebih luas dari pada
sektor anggaran. Berdasarkan pertimbangan kepraktisan untuk itu diperlukan
laporan keuangan yang terpisah untuk sektor anggaran dan sektor non-
anggaran.

Konsep pengendalian

       Sebagaimana dapat dilihat pada gambar V.2, definisi pengendalian yang
diberlakukan di berbagai negara, baik berdasarkan undang-undang ataupun
menurut badan-badan yang berwewenang menetapkan standar akuntansi, pada
umumnya menunjukkan karakteristik umum yang sama, yaitu pengaturan
kebijakan keuangan dan operasi untuk kepentingan entitas pengendali.
Karakteristik umum lainnya adalah bahwa entitas pengendali (pemerintah)
berhak memperoleh manfaat dari aset neto dari entitas dan menanggung resiko-
resiko keuangan yang dihadapi entitas.

       Pemerintah dapat membentuk entitas yang terpisah atau satuan
administratif, seperti departemen dan kementrian, untuk melaksanakan program-
program pemerintah. Dengan demikian pengetrapan konsep pengendalian tidak
tergantung pada “wahana” yang digunakan untuk melaksanakan program-
program pemerintah.

       Konsep pengendalian tidak harus tergantung pada adanya pembelanjaan
/ pendanaan oleh pemerintah kepada entitas yang memberikan pelayanan atas
nama pemerintah. Misalnya sekolah atau rumah sakit swasta dapat memperoleh
hibah (grants) dari pemerintah tanpa dikendalikan oleh pemerintah. Jadi,
pendanaan saja tidak merupakan dasar untuk pengendalian oleh pemerintah.
Keterlibatan dalam tingkat pengambilan keputusan keuangan dan operasi harus
juga ada untuk mewujudkan hubungan akuntabilitas yang diperlikan.
        Berdasarkan kekuasaanyang diperolehnya dari badan legislatif,
pemetintah mempunyai kekuasaan untuk mengatur aktivitas dari banyak entitas.
Untuk memastikan bahwa laporan keuangan pemerintah hanya akan mencakup
sumber-sumber entitas yang terhadapnya pemerintah dapat mengambil
keputusan mengenai pengalokasiannya (locattion decitios), maka pengertian
pengendalian untuk tujuan pelaporan keuangan tidak boleh diinterprestasikan
terlalu luas untuk mencakup juga entitas-entitas yang hanya :

   (1) melaksanakan aktivitas dalam kerangka kerja pengaturan yang
       ditetapkan oleh undang-undang. Kekuasaan legislatif untuk menetapkan
       kerangka kerja pengaturan yang menetapkan rambu-rambu untuk operasi
       entitas dan menetapkan kondisi / saksi atas operasi tersebut pada
       umumnya tidak menciptakan pengendalian pemerintah atas aset-aset
       yang digunakan oleh entitas-entitas yang bersangkutan. Perlu dibedakan
       antara wewenang badan legislatif untuk membuat undang-undang dan
       mempengaruhi kebijakan eksekutif untuk membuat keputusan kebijakan
       yang berkaitan dengan penggunaan aset-aset entitas ; atau
   (2) dibelanjai oleh (memperoleh pendanaan dari) pemerintah, atau secara
       ekonomi tergantung pada pemerintah. Untuk menetapkan adanya
       pengendalian oleh pemerintah, pemerintah harus mempunyai wewenang
       untuk menetapkan kebijakan keuangan dan operasi, dan dengan
       demikian memanfaatkan aset-aset entitas, tanpa memerlukan kerjasama
       dari pihak lain misalnya, pemerintah dapat mempengaruhi kebijakan
       keuangan dan operasi suatu entitas yang tergantung pada pemerintah.
       Namun, apabila entitas tersebut mempunyai keleluasaan dalam
       menetapkan apakah akan mengambil pendanaan dari atau akan
       melakukan bisnis dengan pemerintah, maka entitas tersebut memiliki
       wewenang penuh untuk menetapkan kebijakan keuangan dan operasinya
       sendiri, dengan demikian entitas tersebut tidak dikendalikan oleh
       pemerintah.

Aplikasi konsep pengendalian

      Eksistensi dari pengendalian tergantung pada fakta-fakta di masing-
masing kasus. Berdasarkan alasan praktis, aplikasi konsep pengendalian untuk
pelaporan keuangan pemerintah memerlukan penetapan aturan atau pedoman
agar dapat diambil keputusan yang konsisten sehubungan dengan terdapatnya
bergabai entitas dan aktivitas.

     Salah satu faktor-faktor berikut ini akan dapat secara            umum
mengindetifikasi adanya pengendalian pemerintah atas entitas lain :

   (1) Adanya kekuasaan eksekutif yang memungkinkan pemerintah
       mengarahkan kebijakan keuangan dan operasi badan pengurus
       (governing body) dari entitas sehingga memenuhi obyektif pemerintah ;
   (2) Pemerintah mempunyai keleluasaan yang luas, berdasar undang-undang
       yang berlaku, untuk mengganti anggota mayoritas dari badan pengurus
       dari entitas ; atau
   (3) Pemerintah mempunyai hak suara mayoritas yang akan digunakan dalam
       pemungutan suara di rapat umum entitas.

      Berikut ini beberapa faktor yang dapat memberikan indikasi bahwa
pemerintah mempunyai kekuasaan eksekutif atau kekuasaan lain untuk
mengarahkan entitas lain :

   (1) Pemerintah mempunyai wewenang memveto anggaran operasi dan
       modal entitas ;
   (2) Pemerintah mempunyai wewenang berdasar undang-undang yang
       berlaku untuk membubarkan entitas;
   (3) Pemerintah menanggung utang / kewajiban residual dari entitas ;
   (4) Pemerintah mempunyai hak untuk memperoleh mayoritas dari aset neto
       entitas apabila entitas dibubarkan ;
   (5) Mandat dari entitas ditetapkan, dan dibatasi, oleh undang-undang ;
   (6) Pemerintah mempunyai wewenang untuk mengangkat pejabat eksekutif
       utama (atau yang setara) dari entitas ;
   (7) Entitas harus menaati persyaratan pelaporan yang ditetapkan dalam
       undang-undang yang berkaitan dengan pelaporan keuangan dan / atau
       audit atas entitas-entitas di “sektor publik” ;
   (8) Entitas diharuskan menyampaikan laporan-laporan keuangan kepada
       eksekutif dan laporan-laporan tersebut harus disampaikan kepada badan
       legislatif ;
   (9) Karyawan entitas adalah karyawan negara.

      Faktor-faktor tersebut harus dievaluasi dalam kaitannya dengan keadaan /
kasus yang terjadi (prevailing circumstanses).

                                Gambar V.I
            CRITERIA FOR IDENTITIFYING THE BOUNDARIES OF THE
                GOVERNMENT FINANCIAL REPORTING ENTITY

            GOVERNMENT OR ACCOUNTING PROFESION
       AUTHORITATIVE PRONOUNCEMENTS / EXPROSURE DRAFTS

COUNTRY           DOCUMENT           BROAD CONCEPT           REPORTING
                                                            IMPLICATIONS
Australia      Statements of         Accountability and All resources / entities
               accounting            decision making    controulled
               Concepts SAC
               1”definition of the
               reporting entity”
               (1990); and SAC 2
             “objective of general
             purpose financial
             reporting” (1990);
             and ED 62 “financial
             reporting by
             governments”

             Commonwealth            Commonwealth            Commonwealth
             government- audit       government-budget       government – entities
             act 1901 state          dependency      state   that    are     largerly
             (provinvial)            (provincial)            budget dependent
             government (New         government          –   State       (provincial)
             South Wales) –          accountability   and    government      –    all
             public finance and      decition making         resources / entities
             audit ach 1983 and                              controulled
             regulations and
             treasurer’s
             instructions

             Local (municipal)       Local     (municipal)   Local      (municipal)
             government –            government         –    government         all
             regulations             accountability   and    resources / entities
             established in each     decition making         controlled
             state (province)

Bangladesh   Constitution of the     Budget dependency       Entities  that    are
             republic of                                     largerly       budget
             Bangladesh                                      dependent

Canada       Public sector           Accountability, and Entities owned or
             accounting              ownership or cotrol cotrolled where the
             recommendations,                            entity is accountable
             section PS 1300,                            to government for the
             “financial reporting                        adminitraction of its
             entity” (1996)                              financial affairs and
                                                         resources (paragraph
                                                         07)


France       Rules on public         Accountability          Entities    that    are
             accounting, decree                              publicly funded
             no. 62.1587 (1962)
             and law on the coutr
             of audit, law 67.483
             (1967)
Italy        National law no. 259    Accountability   for Entities   to   which
             (1958) and no. 51       budget expenditures public    funds    are
             (199\82)                and decision making cotributed on a regular
                                                          basis

Mexico       National law            Accountability
                                                         Budget dependency
Nederlands   National               national government National government –
             government –           – accountability for entities that are largely
             accountability law     budget expenditures budget dependent
             (“comptabiliteitswet”)

             Regional (provincial)   regional (provincial)   Regional (provinvial)
             government –            and local (municipal)   and local (municipal)
             provincial law          governments        –    governments – all
                                     control          and    resources / entities
             Local (municipal)       ownership               owned or controlled
             government –
             municipal law
New Zeland   Statement of            Accountability and,
             concepts for general    to a lesser extent,
             purpose financial       decision making
             reporting (1993)

             Public finance act      Ownership, defined All resources / entities
             1989                    so as to include owned by reference to
                                     aspects of control     “control” or “sigificant
                                                            influence”
Portugal     Constitution of the     Accountability     for Entities    that     are
             portuguese republic     budget expenditures largely             budget
             and state                                      dependent
             appropriation acts
United       (a) federal                                  All organizations and
states  of                                                programs listed in the
America    statement of federal      Accountability   and budget as “federal
           financial                 stewardship          programs”     including
           accountinng                                    off-budget    accounts
           concepts no. 1                                 and other component
           “objectives of                                 entities thet carry out
           reporting” (1993)                              federal functions, are
           and no. “entity and                            owned or controlled,
           display” (1995)                                or there is financial
                                                          interdependency.
                (b) state and local       Financial            Entities/resources for
                                          accontability,       which government is
                statement no. 14 of       determined on the financially accountable
                the governmental          basis of a number of
                accounting standars       conditions
                board “the financial      ammounting to a
                reporting entity”         notion of control
                (1991)
Taiwan          Budget law                Accountability   for Entities  that    are
                law of accounting         budget expenditures largerly        budget
                annual reporting                               dependent
                law
                law of audit

(Sumber : IFAC-PSC, study 8, the government financial reporting entity, july 1996, halaman 15
dan 16)

                                 Gambar V.2
                 PROFESIONAL REQUIREMENT / GUIDANCE ON
                  THE DEFINITION OF OWNERSHIP / CONTROL

COUNTRY             DOKUMENT             APPLICATION        DEFINITION
Australia       Australian               All          Control
                                                 reporting         means      the
                accounting                            capacity of an entity to
                                         entities in the
                standard AAS 24          private      dominate
                                                      and                decision
                “consolidated            public sectormaking,      derectly    or
                financial   reports”     (when        inderectly, in relation to
                                                    taken
                (1992);    ED     62     together withthe      financial     and
                “financial reporting     its          operating policies of
                                                corporate
                by governments”          equivalent)  another entity so as to
                                                      enable that other entity
                                                      to operate with it in
                                                      pursuing the objectives
                                                      of the controlling entity.
                                                      (paragraph 18. AAS 24)
Canada          CICS      Handbook Parent entities Control of an enterprise
                section        1590, that are profit- is the continuing power
                “subsidiaries”       orinted          to determine its strategis
                (1992)               enterprices      operating, investing and
                                                      financial policies without
                                                      the    co-operation      of
                                                      others (paragraph 03)

                Public sector            Parent entities A government controls
                Accounting               that       are an organization when,
                Recommendations,         government      without requiring the
                Section PS 1300,                         consent of others or
               “financial reporting                  changing             existing
               entity” (1996)                        legislative provisions it
                                                     has the authority to
                                                     determine the financial
                                                     and operating policies of
                                                     that organization. The
                                                     authority         of        a
                                                     government to determine
                                                     the       financial      and
                                                     operating policies of an
                                                     organization allows it to
                                                     establis the fundamental
                                                     basis for the conduct of
                                                     the           organization’s
                                                     financial affairs, as well
                                                     as the deployment of its
                                                     resources.       (paragraph
                                                     14)
International IAS 22 “business Parent entities Control is the power to
accounting    combinations”          that        are govern the financial and
standards     (1993)                 business        operating policies of an
committee                            enterprices     enterprice so as to
                                                     benefits from it is
                                                     activities (paragraph 9)
Italy         Constitution of the Public sector Control is achieved in
              republic         Italy entities        four wways :
              (article        100),                  (i) in preventing some
              national law no. 20                    types of administrative
              of january 1994 on                     acts      (for     example,
              corte    dei    conti                  convention or cotract
              control      function                  approval);
              reforms           and                  (ii) subsequent control of
              national law no.                       administrative acts or
              259 of march 1958                      activities;
                                                     (iii) management control
                                                     of adminitrative actitivies;
                                                     and
                                                     (iv) final budget control
                                                     on public service reports
                                                     and           out-of-budget
                                                     management reports
                                                     control means the power
                                                     of an auditing authority
                                                     to verify if administrative
                                                     acts are in accoo\rdance
                                                     with laws and other
                                                       provisions and in relation
                                                       to entities’ financial and
                                                       operating policies
New          Statement        of    All types of       Control means the power
zealand      standard               parents entities   to govern the financial
             accountingpractice     excluding the      and operating policies of
             no. 8 “accounting      crown              another entity for the
             for       business                        purpose of obtaining the
             combinations”                             benefits     and    /    or
             (1990)                                    assuming       the    risks
                                                       normally associated with
                                                       ownership. (paragraph
                                                       3.6)
Taiwan       Budget law             Government in      An entity is under the
             Law of government      relation    to     control and supervision
             Enterprice             government         of the government if the
             Management             business           government owns 50%
             Central government     enterprices        or more of the paid up
             And special fund                          capital
             management
             standards
United       Financial reporting    Parent             The      ability    of    an
Kingdom      standard           2   undertakings in    undertaking to direct the
             “accounting      for   the     private    financial and operating
             subsidiary             sector             policies      of     another
             undertakings”                             undertaking with a view
             (1992)                                    to gaining economic
                                                       benefits from its activities
                                                       (paragraph 6)
United State Statement         of Federal sector       Ownership is establishes
of America   federal    financial                      by ownership of the
             accounting                                organization, not just the
             concepts no. 2                            property         and      by
             “entity and disply”                       considering who is at risk
             (1995)                                    if the oerganization fails,
                                                       or identifying for whom
                                                       the          organization’s
                                                       employees work. Control
                                                       may be revealed by (1)
                                                       the ability to select or
                                                       remove            gaverning
                                                       authority or to designate
                                                       management, especially
                                                       if there is a significant
                                                       continuing relationship
                                                       with respect to carrying
                                                             out important public
                                                             funccions, (2) authority
                                                             to review and modify or
                                                             approve       (a)     budget
                                                             requests, adjustment, or
                                                             amendements or (b) rate
                                                             or fee changes, (3)
                                                             ability to veto, overrule,
                                                             or modify governing
                                                             body       decisions        or
                                                             significantly        influnce
                                                             normal operations, (5)
                                                             approval       of      hiring,
                                                             reassignment,             and
                                                             removal          of       key
                                                             personnel, (6) title to,
                                                             ability to transfer title to,
                                                             and / or exercise control
                                                             over      facilities      and
                                                             property, and (7) the
                                                             right to require audits
                                                             that do more thant just
                                                             support the granting of
                                                             contracts.

(sumber : IFAC-PSC, study 8, the government financial reporting entity, july 1996, halaman 18
dan 19)

      Identifikasi entitas Pelaporan untuk Laporan Keuangan yang
Direkomendasikan FASAB (Amerika Serikat)

        Selain perbandingan, dalam seksi ini akan diuraikan hal-hal yang dapat
memberikan pemahaman mengenai identifikasi entitas pelaporan untuk laporan
keuangan umum pemerintah federal Amerika Serikat sebagaimana
direkomendasi Federal Accounting Stadards Advisory Board (FASAB). Bahan
sumber untuk uraian ini adalah FASAB’s statement of recommended accounting
and reporting concepts, number 2, entity and display, august 1994 (Expposure
Draft).

        Pemerintah federal merupakan organisasi yang sangat kompleks yang
terdiri dari berbagai komponen yang berbeda-beda. Untuk tujuan akuntansi dan
pelaporan, pemerintah federal dapat dipandang dari sekurang-kurangnya tiga
persektif. Namun, sifat / hakekat dari masing-masing katagori komponen dan
hubungan antara komponen-komponen dan perspektif-persptif tidak selalu
konsisten.
      Perspektif pertama adalah perspektif organisasi. Pemerintah federal terdiri
dari organisasi-organisasi yang mengelola sumber-sumber dan bertanggung
jawab atas operasi, yaitu memberikan pelayanan. Dari perspektif kedua,
pemerintah terdiri dari akun-akun yang disajikan dalam anggaran, yang disebut
akun-akun anggaran (budget accounts). Akun-akun anggaran terdiri dari akun-
akun pengeluaran / belanja (expenditure) atau akun-akun apropriasi atau dana
(appropriationor fund) dan akun-akun penerimaan (receipts) termasuk pengurang
penerimaan (offsetting receipt)

        Dari perspektif ketiga, Pemerintah terdiri dari program-program dan
aktivitas-aktivitas (programs and activities), yaitu pelayanan-pelayanan yang
diberikan organisasi-organisasi dan pekerjaan spesifik yang mereka lakukan.
Setiap program dan aktivitas bertanggungjawab untuk menghasilkan keluaran
(outputs) untuk mencapai hasil (outcomes) yng diinginkan.

       Tidak semua komponen dari Pemerintah Federal (yang dibahas di atas)
dengan sendirinya merupakan entitas pelaporan, yaitu entitas yang perlu dan
cocok menerbitkan laporan keuangan umum. Beberapa komponen dapat
merupakan bagian dari unit yang lebih besar yang merupakan entitas pelaporan.
Suatu komponen (atau agregasi dari komponen-komponen) harus
dipertimbangkan sebagai entitas pelaporan apabila :

   (1) terdapat manajemen yang bertanggung jawab untuk pengendalian dan
       penggunaan sumber-sumber, menghasilkan keluaran-keluaran dan hasil-
       hasil (outcomes), melaksanakan anggaran atau sebagiannya (dengan
       asumsi entitas yang bersangkutan tercakup dalam anggaran), dan harus
       bertanggungjawab atas kinerja dari entitas.
   (2) Cukup besar dari signifikan sehingga laporan keuangannya akan
       menyajikan gambaran yang berarti mengenai operasi dan kondisi
       keuangan; dan
   (3) Terdapat pemakai laporan yang menaruh perhatian dan dapat
       menggunakan informasi dalam laporan keuangan untuk membantunya
       dalam mengambil keputusan mengenai alokasi sumber dan lainnya dan
       pertanggungjawaban entitas atas pemanfaatan dan penggunaan sumber-
       sumber.

      Agar dapat mengelola organisasi-organisasi dan program-programnya,
para manajer Federal umumnya memebagi, yaitu mengalokaso dan
mengotorisasi, akun-akun anggaran (budget accounts) yang menjadi
tanggungjawabnya ke pusat-pusat tanggung jawab (responsibility center). Pusat
tanggung jawab dapat merupakan pusat biaya, pusat laba, atau pusat aktivitas,
yang biasanya mencerminkan misi dari entitas pelaporan, struktur organisasinya,
dan akun anggaran dan otoritas pendanaan. Pendekatan yang lebih baik adalah
menggunakan pusat-pusat pertanggungjawab tersebut (dan gabungan dari
pusat-pusat tanggung jawab) sebagai basis untuk mengembangkan entitas
pelaporan.
       Keuntungan dari penetapan pusat-pusat tanggung jawab dan gabungan
dari pusat-pusat tanggung jawab sebagai basis pengembangan entitas
pelaporan adalah bahwa hal tersebut memungkinkan dilakukannya agregasi
informasi ke dalam laporan keuangan untuk organisasi-organisasi dan
suborganisasi-suborganisasi, yang dapat atau tidak merupakan agregasi dari
satu atau lebih program, dan yang pada umumnya mencakup lebih dari satu
akun anggaran. Selain itu, hal tersebut juga memungkinkan melakukan agregasi
informasi ke dalam laporan keuangan untuk program-program atau bagiannya,
dari satu akun anggaran yang sama, tapi mungkin dari dua akun anggaran atau
lebih. Dengan demikian, penerapan, penetapan pusat-pusat tanggung jawab
atau gabungan dari pusat-pusat tersebut sebagai basis pengembangan entitas
pelaporan akan memungkinkan penetapan akuntabilitas dalam organsiasi dan
suborgansasi dan sekaligus dapat menyediakan informasi mengenai program-
program yang dilaksanakan oleh organisasi dan suborganisasi.

       Laporan keuangan yang menyajikan agregasi dari pusat-pusat tanggung
jawab ke dalam entitas-entitas suborganisasional, yaitu, biro, administration, atau
instansi, akan lebih bermanfaat ketimbang penyajian agregasi hanya ke dalam
entitas organisasional. Khususnya, penyajian tersebut akan bermanfaat dalam
memperlihatkan kejadian-kejadian di mana program-program itu dilaksanakan
oleh berbagai suborganisasi dalam organsasi yang sama.

       Laporan-laporan keuangan yang dihasilkan dari agregasi dari pusat-pusat
tanggung jawab dapat merupakan laporan yang diaudit dan diterbitkan untuk
pihak-pihak eksternal, tidak diaudit dan digunakan untuk tujuan manajemen
internal, atau, kalau laporan tersebut tidak relevan atau kurang berarti,
digabungkan dengan laporan keuangan dari entitas lainnya.

       Namun, beberapa akun anggaran atau agregasi dari akun-akun tersebut
seperti trust funds atau revolving funds – karena cukupnya interes terhadap
dana-dana tersebut seringkali dipandang layak kalau organisasi atau
suborganisasi yang mengelolanya menyajikan highlights atau bahkan laporan
yang terpisah. Demikian juga, beberapa program dilaksanakan oleh suatu
organisasi atau suborganisasi, sedang program-program lain – seperti student
loan programs – merupakan komponen dari penggunaan sumber-sumber untuk
pencapaian obyektif dan para pihak luar menaruh perhatian yang besar. Dalam
contoh-contoh di atas, operasi keuangan dan hasil pelaksanakan program layak
untuk dilaporkan dalam laporan terpisah oleh organsasi atau suborganisasi yang
mengelolanya.

        Agregasi yang final dari komponen-komponen ke dalam keseluruhan
Pemerintah Federal yang dalam realitas merupakan satu-satunya entitas
ekonomi yang independen – meskipun ada yang berpendapat bahwa entitas
ekonomi tersebut adalah keseluruhan negara. Pemerintah Federal sebagai entity
terdiri dari sumber dan tanggung jawab yang ada dalam entitas-entitas
komponen, baik dari semua sumber dan tanggung jwab yang ada dalam entitas-
entitas komponen, baik yang merupakan bagian dari cabang eksekutif, legislatif,
maupun cabang yudikatif. Agregasi akan mencakup organisasi-organisasi baik
yang keuangannya menjadi tanggung jawa Pemerintah Federal maupun
organisasi-organisasi lain yang sifat dan hubungannya dengan Pemerintah
demikian signifikan sehingga tidak dicakupnya organisasi tersebut akan
mengakibatkan laporan keuangan Pemerintah akan menyesatkan atau tidak
lengkap.

Kriteria untuk memasukkan komponen ke dalam entitas laporan

       Terlepas dari apakah entitas pelaporan itu, Pemerintah AS, atau suatu
organisasi, suborganisasi, atau program, disitu akan terdapat ketidak-pastian
mengenai apa yang harus dimasukkan dan inkonsistensi mengenai apa yang
dimasukkan dalam entitas pelaporan. Mengidentifikasi dan mengaplikasi kriteria
yang tepat dan jelas akan mengurangi ketidakpastian dan inkonsistensi tersebut.

       GASB telah menetapkan kriteria mengenai apa yang harus masuk dalam
entitas pelaporan pemerintah negara bagian atau lokal. Kriteria tersebut
berkaitan dengan akuntabilitas keuangan, yang mencakup, pengangkatan
mayoritas hak suara (voting) dari badan pengelola organisasi (organization’s
governing board), bersama dengan hak untuk menetapkan keinginan atau
manfaat keuangan untuk atau beban kepada pemerintah utama (primary
government). Kriteria-kriteria tersebut meskipun untuk sebagian relevan, harus
disesuaikan dengan lingkungan Pemerintah Federal. Pertama, di Pemerintah
Federal tidak terdapat sebanyak entitas yang berbeda jenisnya sebagaimana
yang terdapat di pemerintah negara bagian dan lokal. Kedua, Congress dan
otoritas pengelola seringkali menetapkan peraturan-peraturan mengenai apa
yang akan dimasukkan sebagai bagian dari entitas pelaporan Federal. Terakhir
sebagaimana ditunjukkan, dengan pengecualian Pemerintah Federal sebagai
keseluruhan, semua unti pelaporan adalah komponen dari entitas yang lebih
besar, yaitu Pemerintah Federal, ketimbang sebagai netitas-entitas ekonomi
yang independen.

       Kriteria pertama untuk menetapkan mengenai apa yang harus
dimasukkan sebagai bagian dari entitas pemerintah seperti Pemerintah AS, atau
suatu organisasi atau suborganisasi atau entitas pelaporan program dalam
Pemerintah AS, adalah bahwa setiap organisasi, program, atau akun anggaran,
termasuk akun off-budget, yang tercakup dalam seksi anggaran Federal yang
berjudul “Federal Programs by Agency and Account” harus diprtimbangkan baik
sebagai bagian dari Pemerintah AS, maupun sebagai bagian dari organisasi atau
program yang bersangkutan. Namun hal tersebut tidak berarti bahwa entitas
non-Federal yang memperoleh subsidi yang dibelanjai dari aproriasi dengan
sendirinya dimasukkan dalam laporan keuangan dari organisasi atau program
yang membelanjakan apropriasi tersebut.
       Terdapat contoh-contoh, yang karena alasan politik atau alasan lain,
suatu organisasi, program atau akun tidak tercantum dalam “Federal Programs
by Agency and Account”. Apbila organisasi, program, atau akun tersebut tidak
dicakup dalam laporan keuangan umum maka dilihat dari obyektif pelaporan
keuangan Federal, laporan tersebut akan menyesatkan atau tidak lengkap. Oleh
karena itu, diperlukan kriteria tambahan, namun kriteria-kriteria ini tak satu pun
yang bersifat menentukan (determinative) seperti halnya organisasi dan program
yang dicantumkan dalam “Federal Programs by Agency and Account”. Meskipun
demikian, pengakuan bahwa beberapa kriteria itu mempunyai bobot yang lebih
dari pada kriteria-kriteria yang lain, kriteria-kriteria tersebut harus dilihat secara
keseluruhan dalam menetapkan apakah suatu organisasi, program, atau akun
yang tidak terdapat dalam “Federal Programs by Agency and Account” itu harus
dipertimbangkan sebagai bagian dari organisasi atau program atau harus
dipertimbangkan sebagai suatu entitas pelaporan tersendiri.

Kreteria-kreteria tambahan tersebut adalah :

   (1) Melaksanakan kekuasaan kedaulatan (sovereign power) dari pemerintah
       untuk menyelenggarakan fungsi-fungsi federal (seperti kekuasaan
       memungut pajak, linsensi, fee dan lain-lain).
   (2) Melaksanakan misi dan obyektif federal;
   (3) Dimiliki pemerintah federal, khususnya apabila yang dimiliki itu adalah
       organisasi, bukan hanya propertinya. Pemilikan juga ditetapkan dengan
       memperhatikan siapa yang menanggung resiko apabila organisasi
       tersebut gagal, atau dengan mengidentifikasi untuk siapa karyawan
       organisasi itu bekerja ;
   (4) Berada dalam pengendalian langsung oleh entitas pelaporan, yang
       ternyata dari kenyataan seperti kewenangan untuk memilih atau
       mengganti otoritas pengelola atau kewenangan untuk mengangkat
       manajemen, khususnya apabila terdapat hubungan yang kontinu dengan
       otoritas pengelola atau manajemen dalam kaitannya dengan
       pelaksanaan fungsi-fungsi publik yang penting (sebagai lawan dari
       pemilikan atau pengangkatan di mana komunikasi yang kontinu dengan,
       atau akuntabilitas kepada pejabat yang diangkat itu kecil); otoritas untuk
       mengkaji atau memodifikasi atau menyetujui permintaan anggaran,
       penyesuaian anggaran, atau amandemen atau perubahan tarif atau fee;
       kewenangan memveto, membatalkan, atau memodifikasi keputusan
       badan pengelola atau tidak, mempengaruhi secara signifikan operasi-
       operasi normal; otoritas untuk menandatangani kontrak sebagai otoritas
       yang mengontrakkan; persetujuan untuk hiring, mengangkat kembali atau
       memberhentikan personil kunci; memperoleh hak pemilikan, kewenangan
       untuk memindahkan hak pemilikan, dan / atau melakukan penguasaan
       dan pengendalian atas fasilitas dan properti; dan hak untuk meminta
       audits yang lebih luas dari pada sekedar untuk mendukung persetujuan
       untuk mendukung persetujuan kontrak (meskipun kreteria tersebut
       berada dalam hubungan klien-kontraktor, tidaklah berarti bahwa
       kontraktornya entitas dipandang sebagai bagian dari entitas pelaporan);
   (5) Menetapkan hasil (outcome) atau mengatur hal-hal yang berdampak
       terhadap para penerima pelayanan yang disediakan oleh pemerintah
       federal ;
   (6) Mempunyai hubunngan fidusier dengan entitas pelaporan, sebagaimana
       terlihat dari faktor-faktor seperti kewenangan entitas pelaporan untuk
       mengikat (commit) entitas lain secara financial atau mengendalikan
       pemungutan dan pengeluaran dana, dan manistasi lain dari saling-
       ketergantungan financial seperti tanggungjawab entitas atas defisit
       pembelanjaan, hak untuk mengklaim surplus, atau memberikan jaminan
       atau “tanggungjawab moral” untuk utang atau kewajiban lain ;
   (7) Adanya entitas atau kreteria-kreteria di atas itu berkelanjutan, yaitu
       interes dalam entitas dan karakteristik pemerintahannya tidak sekedar
       sementara.

       Dalam mengaplikasi kreteria tambahan, perlu diperhatikan materialistis
dari entitas dan hubungan (relationship). Materialistis tidak boleh hanya diukur
dengan uang. Kerugian keuangan yang potensial bagi para penanggungjawab
resiko dari entitas perlu juga diperhatikan.


PELAPORAN KEUANGAN

     Meskipun fokus makalah ini adalah batas-batas entitas pelaporan
keuangan, namun sebagaimana dikemukakan pada paragraf 29, khususnya
yang kerkenaan dengan pelaporan informasi mengenai semua entitas yang
masuk dalam batas-batas entitas pelapporan keuangan pemerintah, kiranya
bermanfaat untuk juga menyinggung masalah pelaporan keuangannya.

      Laporan keuangan pemerintah dapat mencakup sejumlah entitas yang
masing-masing menerbitkan laporan keuangan. Terdapat beberapa teknik untuk
menggabungkan laporan-laporan keuangan yang terpisah, misalnya :

   (1) Laporan keuangan yang terpisah untuk masing-masing entitas / dama
       (fund) yang dioperasikan pemerintah :
   (2) Laporan keuangan yang terpisah untuk kelompok dana atau entitas
       disatukan (merged) untuk mencerminkan “sektor” atau kartakteristik yang
       sama ;
   (3) Laporan keuangan disatukan dengan cara :
          a. Konsolidasi penuh untuk semua entitas;
          b. Konsolidasi penuh untuk beberapa entitas akuntansi eekuitas
              (equty accounting) untuk yang lainnya;
          c. Digabungkan saja semuanya (simply combining)
      Kesepakatan bahwa pemerintah adalah entitas pelaporan dan bahwa
batas-batasnya perlu ditarik lebih lebar, menimbulkan masalah-masalah
pelaporan berikut :

   (1) Isi dari laporan keuangan pemerintah;
   (2) Format laporan yang harus dipilih untuk memyampaikan informasi
       keuangan;
   (3) Apakah laporan keuangan konsolidasi harus disusun untuk semua entitas
       dan transaksi yang tercakup dalam entitas pelaporan keuangan
       pemerintah;
   (4) Teknik konsolidasi yang dipilih; dan
   (5) Segmen tambahan dan informasi lain yang harus diungkapkan untuk
       menjamin bahwa informasi yang relevan mengenai “komponen-
       komponen” dari pemerintah dilaporkan kepada para pemakai.

      Pemecahan masalah-masalah tersebut tergantung pada penaksiran
(assessment) mengenai hal-hal seperti :

   (1) Kebutuhan informasi para pemakai dan seberapa luas laporan keuangan
       dapat, dan harus, memenuhi kebutuhan tersebut; dan
   (2) Basis akuntansi yang dipandang paling efektif dalam mengomunikasikan
       informasi-informasi yang jelas mengenai akuntabilitas pemerintah untuk
       sumber-sumber yang dikendalikannya dan kewajiban-kewajiban yang
       menjadi tanggungjawabnya.


TUJUAN PRAKTIK DI INDONESIA
       Sebagaimana dinyatakan dalam repelita, kebijakan dan langkah-langkah
pembangunan aparatur negara diarahkan kepada usaha-usaha pendayagunaan
seluruh unsur sistem aparatur pemerintah. Salah satu unsur dari usaha tersebut
adalah penyempurnaan sistem perencanaan, pelaksanaan, pemantauan dan
pengendalian, yanng salah satu aspeknya yang penting adalah sistem informasi.
Sistem informasi pada dasarnya diperlukan untuk mendukung keseluruhan
kegiatan, baik dalam rangka tugas-tugas umum pemerintahan maupun tugas-
tugas pembangunan. Salah satu bentuk dari sistem dan mekanisme informasi
adalah sistem akuntansi pemerintahan yang akan mengolah data-data anggaran
dan pelaksanaannya, transaksi-transaksi keuangan, sumber-sumber, kewajiban-
kewajiban serta dana-dana pemerintah dan yang akan menghasilkan laporan-
laporan keuangan yang diperlukan oleh badan-badan, pihak-pihak di luar
pemerintah yang menaruh perhatian dan mempunyai kepentingan kepada
pemerintah serta aktivitasnya, dan oleh berbagai tingkat manajemen pemerintah.

      Sejalan dengan hal di atas, sejak lebih dari satu dasawarsa yang lalu,
pemerintah melalui departemen keuangan yang dibantu konsultan-konsultan
asing serta bantuan dana dari bank dunia telah melakukan studi untuk
mengembangkan sistem akuntansi pemerintahan untuk pemerintah pusat,
dengan memprioritaskan lebih dulu perancangan sistem dan prosedur akuntansi
serta pelaporan keuangan, dengan menitikberatkan pada APBN dan
pelaksanaan APBN. Secara subtansial sistem akuntansi yang baru tersebut telah
tersusun, dan sejak beberapa tahun yang lalu secara bertahap telah
diimplikasikan di beberapa departemen / lembaga dan propinsi, sehingga
nantinya seluruh departemen / lembaga dan propinsi tercakup dalanm sistem
yang baru tersebut.

       Karena sasaran dari sistem akuntansi yang baru itu disamping pelaporan
pelaksanaan APBN atau yang dikenal dengan perhitungan anggaran negara
(PAN) juga akan menghasilkan laporan posisi keuangan (neraca), laporan arus
kas dan laporan- laporan keuangan yang lain sesuai dengan kebuthan, saat ini
sedang dirancang subsistem untuk aset tetap, utang jangka panjang, dan
investasi permanen.

      Mengingat bahwa volume APBN yang kian membesar dan transakssi-
transaksi pemerintah makin bertambah banyak, maka sudah sewajarnya apabila
untuk pelaksanaan sistem baru itu digunakan peralatan komputer. Dengan
demikian sistem tersebut merupakan sistem yang dikomputerisasi (computerized
system).

       Pelaksanaan implementasi tersebut berada di bawah bimbingan dan
koordinasi badan akuntansi keuangan negara (BAKUN) yang merupakan
instansi eselon satu di departemen keuangan. BAKUN melaksanakan fungsi
akuntansi di tingkat pemerintah pusat, dan sesuai dengan fungsinya akan
menangani masalah-masalah akuntansi dan pelaporan keuangan pemerintah
pusat.

        Salah satu aspek dari pembangunan nasional, sebagaimana disebutkan
pada paragraf 79 di atas adalah usaha-usaha pendayagunaan seluruh unsur
sistem aparatur negara, yang antara lain mencakup sistem akuntansi
pemerintahan. Oleh karena itu, BAKUN dalam melaksanakan fungsinya layak
mendapat perhatian yang besar dari pemerintahan pusat demi pengembangan
akuntansi pemerintahan di Indonesia. Untuk itu kiranya diperlukan tenaga-tenaga
akuntansi yang profesional dan sekaligus sebagai pemikir yang kreatif serta ahli-
ahli teknologi informasi, disamping pelaksana-pelaksana yang terampil.

      Pengembangan akuntansi pemerintahan harus disertai dengan
penyusunan standar-standar akuntansi yang cocok dengan lingkungannya,
dengan memperhatikan aspek-aspek yang berbeda dengan sektor swasta.
Terdapat sejumlah asas akuntansi (bases of accounting) yang dapat digunakan
dalam akuntansi pemerintahan, seperti cash basis, full accrurual basis, modified
cash basis, modified accrual basis, expenditure basis, obligation basis. Dengan
digunakannya asas akuntansi yang berbeda maka tingkat kesempurnaan
laporan keuangannya akan berbeda pula. Mengingat akuntansi pemerintah di
Indonesia masih dalam tahap pengembangan maka patut dipahami kalau
penyusunan standar-standar akuntansi itu masih memerlukan waktu yang tidak
sedikit karena diperlukan pembahasan dan pengkajian yang mendalam.

       Sesuai dengan pokok bahasan makalah ini, selanjutnya dalam sesi
berikut akan ditinjau bagaimana sebaiknya batas-batas dari entitas pelaporan
keuangan pemerintah Indonesia ditetapkan, serta hal-hal yang berkaitan dan
layak untuk dipertimbangkan.

        Seperti telah diuraikan di depan, untuk menetapkan batas-batas suatu
entitas pelaporan keuangan itu dapat digunakan sekurang-kurangnya dua
kriteria, yakni:

         1. Ketaatan kepada alokasi dana publik yang diotorisasi, yang berarti
            bahwa dalam batas-batas entitas pelaporan keuangan tercakup
            entitas-entitas dan transaksi-transaksi yang sepenuhnya atau untuk
            bagian terbesar dibelanjai dari alokasi dana yang diotorisasi oleh
            badan legislatif. Dalam lingkungan kita,        alokasi dana yang
            diotorisasi itu dapat dipersamakan dengan anggaran pendapatan
            dan belanja negara (APBN). Entitas-entitas dan transaksi-transaksi
            tersebut “sektor anggaran”. Dengan demikian entitas-entitas dan
            transaksi-transaksi di “sektor non-anggaran” tidak tercakup.
         2. Pengendalian, yang berarti bahwa batas entitas pelaporan
            keuangan pemerintah mencakup semua entitas dan sumber yang
            harus dipertanggungjawabkan pemerintah, baik di “sektor
            anggaran” maupun di “sektor non-anggaran”. Dalam pengertian
            pengendalian terkandung kewajiban untuk mempertanggung
            jawabkan. Oleh karena itu, pengendalian sebagai kreteria lebih
            konsisten dengan obyektif pelaporan keuangan.
            Di kalangan profesi terdapat kecenderungan untuk menggunakan
            kreteria pengendalian dalam menetapkan batas-bartas entitas
            pelaporan keuangan pemerintah.

        Dari kedua kreteria tersebut di atas, kreteria ketaatan kepada alokasi
dana publik yang diotorisasi tidak memerlukan banyak judgement untuk
menetapkan entitas-entitas dan transaksi-transaksi mana yang akan dcakup
dalam entitas pelaporan keuangan karena dapat langsung mengacu kepada
undang-undang anggaran dan peraturan perundang-undangan yang berkaitan.
Sedang apabila kreterianya adalah pengendalian, maka diperlukan lebih banyak
judgement dan pengkajian lebih dalam. Aplikasi konsep pengendalian di sektor
publik memerlukan penetapan aturan dan pedoman agar dapat diambil
keputusan yang konsisten sehubungan dengan terdapatnya berbagai entitas dan
aktivitas.
      Tidak diragukan lagi, pemerintah adalah entitas pelaporan yang harus
menyusun laporan keuangan umum untuk tujuan akuntabilitas dan pengambilan
keputusan.

       Sampai saat ini, belum ada ketentuan legal yang mewajibkan pemerintah
pusat menerbitkan laporan keuangan-dalam pengertian laporan keuangan yang
lengkap, kecuali kewajiban membuat laporan perhitungan anggaran negara
(PAN) sebagaimana ditentukan dalam undang-undang APBN, yang setelah
diaudit oleh badan pemeriksa keuangan (BAPEKA) disampaikan kepada DPR.

      Berdasarkan laporan PAN tersebut dapatlah disimpulkan bahwa pada
hakekatnya batas-batas entitas pelaporan keuangan pemerintah pusat itu sesuai
dengan kreteria “alokasi dana publik yang diotorisasi” sebagai penetapan batas-
batas entitas.

     Dengan demikian entitas pelaporan keuangan pemerintah pusat hanya
mencakup entitas-entitas dan transaksi-transaksi di “sektor anggaran”.

      Dalam pengembangan sistem akuntansi pemerintahan yang baru,
pemerintah pusat sebagai entitas didefinisikan sebagai berikut :

       Dalam kaitannya dengan anggaran negara, pemerintah pusat merupakan
suatu kesatuan akuntansi dan ekonomi tunggal (single economy and accounting
entity) yang meliputi seluruh lembaga-lembaga tertinggi dan tinggi negara,
departemen-departemen, dan lembaga-lembaga non departemen, termasuk unit-
unit organisasi dan proyek-proyek yang berada di dalamnya.

      Dalam kesatuan tersebut tidak termasuk pemerintah-pemerintah daerah
dan perusahaan-perusahaan negara yang berstatus badan hukum yang terpisah
dari pemerintah pusat, dan badan-badan yang keuangannya tidak tercakup
dalam anggaran negara. Dengan demikian pengertian pemerintah pusat di sini
dibedakan dengan pengertiannya dalam struktur kenegaraan kita bahwa
pemerintah pusat itu merupakan salah satu dari lembaga tinggi negara. 4.

Memperhatikan bahwa :

    1.   Pengembangan sistem akuntansi pemerintahan yang baru untuk
         pemerintah pusat yang cakupannya adalah “sektor anggaran” masih
         memerlukan beberapa tahun lagi sebelum dapat menghasilkan
         laporan keuangan umum yang lengkap dari pemrintah pusat;
    2.   Penetapan batas-batas entitas pelaporan keuangan pemerintah
         berdasarkan kreteria “pengendalian” lebih konsisten dengan obyektif
         pelaporan keuangan, namun memerlukan lebih banyak judgement dan
         pengkajian lebih dalam dan diperlukan waktu untuk dapat menyusun
         “rambu-rambu”      yang    akan     dijadikan    pedoman     untuk
         mempertimbangkan apakah sesuatu entitas itu masuk dalam “sektor
         non-anggaran” atau tidak. Seperti telah di depan berdasar kreteria
         pengendalian, entitas pelaporan keuangan pemerintah itu mencakup
         baik entitas dantransaksi “sektor anggaran” maupun entitas transaksi
         “sektor non-anggaran”;
    3.   Informasi keuangan mengenai entitas “sektor non-anggaran”, misalnya
         perseroan-perseroan yang mayoritas sahamnya dimiliki pemerntah
         pusat, para pemakai informasi dapat memperolehnya melalui laporan
         keuangan umum terpisah yang diterbitkan perusahan-perusahan
         tersebut; maka berdasarkan pemikiran pragmatis, kiranya sementara
         ini entitas pelaporan keuangan pemerintah pusat yang hanya
         mencakup “sektor anggaran” dapat diterima sebagai sesuatu yang
         wajar. Mengapa kita mesti menambah kerepotan kalau yang sekarang
         saja masih banyak yang harus dibenahi ?

       Sistem akuntansi pemerintahan yang baru dengan cakupan “sektor
anggaran” dirancang untuk dapat menghasilkan laporan keuangan umum
pemerintah pusat yang tidak hanya terdiri laporan PAN melainkan juga neraca,
laporan arus kas dan laporan-laporan lain. Laporan keuangan harus memenuhi
syarat-syarat mutu, seperti antara lain, dapat dipercaya, relevan yang lengkap.
Berkenaan dengan hal tersebut, dapat dicatat di sini dua hal yang patut
diperhatikan, yaitu :

         1. Bahwa disiplin anggaran itu tidak hanya berkenaan dengan
            pelaksanaan anggaran saja melainkan juga mengenai
            kelengkapannya dan ini berarti bahwa semua penerimaan dan
            pengeluaran anggaran yang seharusnya disajikan dalam anggaran,
            memang demikian kenyataanya.
            Apakah dalam praktek, APBN kita telah mencerminkan hal
            tersebut?
         2. Bahwa neraca sebagaimana laporan posisi keuangan harus
            menyajikan semua aset, baik aset lancar, aset tetap maupun
            investasi permanen, dan semua kewajiban, baik jangka pendek
            maupun jangka panjang. Oleh karena itu, semua akun dari aset
            dan kewajiban tersebut serta transaksi-transaksinya harus tercatat
            dalam sistem akuntansi pemerintah pusat, tidak hanya akun-akun
            tersebut yang langsung berkaitan dengan transaksi-transaksi
            pelaksanaan anggaran saja. Pencatatan tersebut sekaligus akan
            diperlukan untuk dapat menyusun laporan arus kas pemerintah
            pusat yang benar.

        Entitas pelaporan keuangan melalui laporan keuangan yang
diterbitkannya menyampaikan informasi keuangan kepada para pemakai
laporan, dan informasi keuangan tersebut harus mengacu kepada kebutuhan
informasi para pemakai. Dengan demikian antara keduanya perlu ada “titik temu”
mengenai informasi tersebut. Dalam konteks laporan keuangan pemerintah, di
bawah ini penulis kutipan pandangan penulis mengenai “titik temu” tersebut
dalam salah satu makalahnya.

        Kebijakan-kebijakan keuangan pemerintah itu tidak hanya dilandasi
pertimbanngan ekonomi dan pembangunan, tetapi juga pertimbangan-
pertimbangan sosial dan politik. Oleh karena itu, operasi keuangan pemerintah
dan laporan keuangan yang akan dihasilkan dijiwai oleh pertimbangan-
pertimbangan tersebut. Bentuk dan isi laporan keuangan pemerintah serta
informasi-informasi yang akan tersajikan di dalamnya di masa-masa yang akan
datang akan memperlihatkan suatu perkembangan. Berapa luas, sifat dan kadar
dari informasi-informasi yang akan dapat diungkapkan dalam laporan keuangan
pemerintah akan ditentukan oleh dua faktor utama yaitu “kemauan politik dan
keterbukaan pemerintah” di satu pihak, dan “kesadaran politik bernegara yang
bertanggungjawab dari rakyat” yang disalurkan melalui badan legislatif di pihak
lain. Obyektif dari laporan keuangan pada dasarnya tercipta dari kesepakatan
antara pembuat dan pemakai laporan. Oleh karena itu makin tinggi titik temu dari
kedua faktor utama tersebut akan makin transparan pula laporan keuangan
pemerintah itu. Namun bagaimanapun transparannya laporan tersebut
“keamanan dan stabilitas negara” harus tetap terlindungi.

      Para analis ekonomi dan keuangan negara, termasuk lembaga penelitian
dan pengembangan dari lembaga-lembaga pendidikan tinggi, dan organisasi-
organisasi profesi, kiranya dapat memberikan sumbangan dan masukan yang
bermanfaat ke arah itu. 5

       Sebagai penutup, makalah ini diakhiri dengan sebuah harapan, yang
tentunya menjadi harapan kita semua, yakni semoga di negara yang kita cintai
ini yang didasarkan pada UUD 1945 dan Pancasila dapat tercipta “a clean
government suported by a clean accounting”. Amin.


CATATAN KAKI
1
 IFAC-PSC, study 1, financial reporting by national government, marc 1991, halaman 11.
2
 FASAB, objectives of federal financial reporting, volume 1 :executive summary,
exposure draft, january, 1993, halaman 5 dan 6.
3
 GASB, concepts statement no. 1, objectives of financial reporting, may 1987, halaman I
dan ii.
4
 Partono, pengembangan sistem akuntansi pemerintah di Indonesia, KNA ke 1-IAI,
Surabaya, des 1989.
5
 Partono, transparasi laporan keuangan sektor pemerintah, PPA FE Universitas
Airlangga, Surabaya, oktober 1993

				
DOCUMENT INFO
Shared By:
Stats:
views:965
posted:2/15/2012
language:
pages:38
Gye Teenagers Gye Teenagers Blog-ID http://www.blog-id.info
About User and Blogger